Вопрос: В какой момент индивидуальному предпринимателю можно принять к вычету НДС по приобретенным ГСМ, если на АЗС выдали кассовый чек?
Ответ: Налоговый кодекс РФ в ряде случаев допускает осуществление вычета по НДС при отсутствии счета-фактуры. Если товар приобретен за наличный расчет и в чеке ККТ выделена сумма НДС, то у покупателя есть право на вычет НДС (ст. ст. 168 — 169 НК РФ). Особенности момента вычета сумм НДС в отношении ГСМ, приобретаемых в организации розничной торговли (АЗС), НК РФ не предусмотрены. Вычет производится после принятия к учету ГСМ на основании кассового чека и первичных документов при условии, что ГСМ предназначены для использования в облагаемых НДС операциях.
Обоснование: Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 НК РФ).
По общему правилу суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) принимаются к вычету при выполнении следующих условий:
— товары (работы, услуги), а также имущественные права приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ);
— товары (работы, услуги) приняты к учету на основании соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ);
— сумма налога должна быть предъявлена, о чем должен свидетельствовать соответствующий счет-фактура (п. 1 ст. 172 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации продавец ГСМ — организация розничной торговли (АЗС) счет-фактуру покупателю не выставляет, а выдает чек ККТ. Вместе с тем п. 7 ст. 168 НК РФ допускается, что при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные п. п. 3 и 4 ст. 168 НК РФ, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.
В данном случае считаем, что можно говорить о факте реализации услуги населению, поскольку ГСМ оплачивало непосредственно физическое лицо (пусть и имеющее статус индивидуального предпринимателя), и о возможности применения нормы п. 7 ст. 168 НК РФ.
Вместе с тем вопрос о правомерности принятия суммы НДС к вычету на основании кассового чека в настоящее время остается спорным.
Согласно официальной позиции покупатель не вправе принять к вычету сумму НДС на основании кассового чека. Минфин России объясняет это тем, что основанием для принятия НДС к вычету является счет-фактура, а не чек ККТ (Письма Минфина России от 03.08.2010 N 03-07-11/335, от 15.06.2010 N 03-07-11/252, от 09.03.2010 N 03-07-11/51).
Однако в данном вопросе суды поддерживают налогоплательщиков. В случае отсутствия счета-фактуры покупатель может подтвердить сумму предъявленного НДС и включить ее в состав налоговых вычетов на основании кассовых чеков и иных документов, подтверждающих уплату налога. На это указали еще Конституционный Суд РФ в Определении от 02.10.2003 N 384-О и Президиум ВАС РФ в Постановлении от 13.05.2008 N 17718/07.
В то же время из Определения Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 N 93-О следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике — покупателе товаров (работ, услуг). При этом документы должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми связывается применение права на налоговый вычет. Выделение в кассовом чеке НДС дает налогоплательщику возможность в случае отсутствия счета-фактуры подтвердить сумму предъявленного ему налога и включить ее в состав налоговых вычетов.
Данная позиция отражена также и в Постановлении Президиума ВАС РФ от 13.05.2008 N 17718/07, в котором суд указал, что индивидуальный предприниматель при приобретении бензина на автозаправочной станции вправе применять вычеты по НДС, если оплата подтверждается выданными продавцом кассовыми чеками.
Многими арбитражными судами высказаны схожие позиции, например в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 03.09.2013 по делу N А56-4764/2013, от 19.03.2012 по делу N А56-45370/2011, от 22.04.2009 по делу N А56-29646/2007, ФАС Московского округа от 23.08.2011 по делу N КА-А41/7671-11, ФАС Западно-Сибирского округа от 20.07.2009 по делу N Ф04-4134/2009(10406-А67-42), ФАС Центрального округа от 05.08.2010 по делу N А64-3986/09 и др.
При этом необходимо помнить, если сумма налога продавцом не указана в кассовом чеке, покупателю определить ее расчетным путем в целях получения вычета нельзя (Определение ВАС РФ от 26.12.2013 N ВАС-18613/13).
Поэтому, по нашему мнению, индивидуальный предприниматель вправе, руководствуясь вышеизложенными аргументами, принять НДС, выделенный отдельной строкой в кассовых чеках, к вычету. Сделать он это может после принятия ГСМ к учету на основании кассового чека и первичных документов при условии, что ГСМ предназначены для использования в облагаемых НДС операциях.
При принятии управленческого решения индивидуальному предпринимателю необходимо учитывать вероятность предъявления претензий со стороны налоговых органов и возможность судебных разбирательств по данному вопросу.
Вместе с тем, по нашему мнению, учитывая Определения Конституционного Суда РФ и Постановление Президиума ВАС РФ, риск в данном случае минимален.
В Письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-01-13/01/47571 (направлено Письмом ФНС России от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097) налоговым органам дано указание руководствоваться в том числе постановлениями ВАС РФ со дня размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими документами.
В случае если индивидуальный предприниматель примет решение принять к вычету выделенный в кассовом чеке НДС, необходимо учитывать следующее.
Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — Постановление N 1137) не содержит порядка заполнения книги покупок в случае отсутствия счета-фактуры.
По нашему мнению, в рассматриваемом случае индивидуальный предприниматель может использовать порядок, установленный в отношении документов, связанных со служебной командировкой.
В соответствии с п. 18 Приложения N 4 к Постановлению N 1137 при приобретении услуг по найму жилых помещений в период служебной командировки работников и услуг по перевозке работников к месту служебной командировки и обратно, включая услуги по предоставлению в пользование в поездах постельных принадлежностей, в книге покупок регистрируются счета-фактуры либо заполненные в установленном порядке бланки строгой отчетности или их копии с выделенной отдельной строкой суммой НДС, выданные работнику и включенные им в отчет о служебной командировке. В журнале учета счетов-фактур данные документы не регистрируются (п. 15 Приложения N 3 к Постановлению N 1137).
Л.В.Попова
АКГ «Панацея ПРОФ»
12.09.2015
