Вопрос: Организация реализует товары на экспорт. Во II квартале 2015 г. были собраны документы, подтверждающие нулевую ставку, и по итогам этого налогового периода в ИФНС России представлена налоговая декларация по НДС с заполненным разд. 4. Чтобы при подаче декларации не заявлять сумму НДС к возмещению, может ли организация перенести на следующие налоговые периоды вычет сумм налога, предъявленных ей поставщиками товаров, отгруженных на экспорт, отразив вычет в разд. 5 декларации?
Ответ: По нашему мнению, организация, которая во II квартале 2015 г. подтвердила ставку НДС 0 процентов в отношении экспортируемых товаров, представив соответствующую декларацию, вправе заявить вычет НДС по товарам, отгруженным на экспорт, в течение трех лет начиная с III квартала 2015 г. При этом вычет НДС отражается в строке 050 разд. 5 налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.
Обоснование: Суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, подлежат вычетам в случае использования этих товаров для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, после принятия их на учет и при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату налога при ввозе товаров (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
При этом в соответствии с п. 1.1 ст. 172 НК РФ указанные суммы налога могут быть заявлены к вычету в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Вместе с тем п. 3 ст. 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету налога в отношении операций по реализации товаров на экспорт, согласно которому вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ.
Таким образом, норма п. 1.1 ст. 172 НК РФ, по нашему мнению, не распространяется на вычет НДС по экспортным операциям.
Правовая позиция ВАС РФ по правомерности применения налогоплательщиком вычетов НДС в пределах трехлетнего срока выработана в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость».
Так, согласно п. п. 27, 28 Постановления Пленума ВАС РФ N 33, поскольку нормой п. 2 ст. 173 НК РФ не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов. Руководствуясь принципом равенства налогообложения, право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).
В рассматриваемом случае право на вычет НДС по товарам, отгруженным на экспорт, возникло у налогоплательщика в том периоде, когда были собраны подтверждающие нулевую ставку документы, перечисленные в ст. 165 НК РФ.
То есть с момента, когда налогоплательщик определил налоговую базу по ставке НДС 0 процентов, подтвердил обоснованность применения ставки 0 процентов в порядке ст. 165 НК РФ, имеется совокупность обстоятельств, установленных п. 1 ст. 172 НК РФ (имеется счет-фактура и товар оприходован), у налогоплательщика возникает законное право на возмещение НДС.
Таким образом, налогоплательщик, подтвердив обоснованность права на применение ставки НДС 0 процентов, вправе заявить о возмещении сумм НДС в течение срока, установленного НК РФ (см. также Письмо Минфина России от 26.07.2013 N 03-07-08/29802).
В соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@, разд. 5 декларации заполняется и включается в состав представляемой декларации, в случае если право на включение сумм налога в состав налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена (не подтверждена) ранее, возникло у налогоплательщика в данном налоговом периоде.
Вычет НДС по товарам, отгруженным на экспорт, отражается в строке 050 по каждому коду операции разд. 5 налоговой декларации по НДС (п. 42.6 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость).
Как установлено судом в Постановлении ФАС Московского округа от 22.10.2010 N КА-А40/12650-10 по делу N А40-135921/09-20-1074, доводы инспекции о том, что включение налоговых вычетов в разд. 6 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (утв. Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н) возможно исключительно в случаях получения счетов-фактур либо поступления оплаты в текущем налоговом периоде, правомерно признаны необоснованными и противоречащими положениям п. 3 ст. 172 НК РФ.
Таким образом, руководствуясь п. 2 ст. 173 НК РФ и правовой позицией ВАС РФ, организация вправе заявить вычет сумм налога, предъявленного ей поставщиками товаров, отгруженных на экспорт, в течение трех лет после периода, в котором такое право возникло.
В.И.Суколенова
ЗАО «Сплайн-Центр»
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
12.09.2015
