Вопрос: Российская организация, находящаяся на ОСН, заключила договор с сербской организацией, не имеющей представительства в РФ, об оказании аудиторских и консультационных услуг в отношении деятельности своей дочерней организации, находящейся на территории Сербии. Данные услуги оказываются российской организации посредством сети Интернет. Является ли российская материнская организация налоговым агентом по НДС и налогу на прибыль?
Ответ: Российская материнская организация, приобретающая консультационные и аудиторские услуги в отношении деятельности своей дочерней организации, находящейся на территории Сербии, у сербской организации, не имеющей представительства в РФ, является налоговым агентом и обязана исчислить и уплатить в бюджет сумму НДС.
Доходы, полученные сербской организацией от оказания консультационных и аудиторских услуг, не подлежат обложению налогом на прибыль организаций, взимаемым у источника выплаты — российской организации.
Обоснование:
НДС
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по выполнению работ (оказанию услуг) на территории РФ.
Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен ст. 148 НК РФ. Согласно условиям, перечисленным в указанной статье, при соблюдении которых работы (услуги) считаются выполненными (оказанными) на территории России, место их реализации определяется в зависимости от места: деятельности лица, которое их выполняет; нахождения имущества, в отношении которого они оказываются; выполнения определенных видов работ (оказания услуг); нахождения пункта отправления (назначения); нахождения покупателя этих работ (услуг).
В силу пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации аудиторских и консультационных услуг признается территория Российской Федерации в случае осуществления деятельности покупателя на территории России.
При этом местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) приобретены через это постоянное представительство), места жительства физического лица.
Из анализа пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ следует, что порядок оказания консультационных и аудиторских услуг (в частности, посредством сети Интернет) не оказывает влияния на порядок налогообложения таких услуг. Имеет значение только местонахождение покупателя таких услуг, которым в изложенной ситуации является российская материнская организация, заключившая договор с сербской организацией, не имеющей представительства в РФ, на оказание аудиторских и консультационных услуг.
Отсутствие влияния на порядок применения налога на добавленную стоимость факта передачи по электронной почте иностранной организацией, зарегистрированной и осуществляющей деятельность на территории иностранного государства, результатов оказанных ею услуг в адрес своего представительства в Российской Федерации и в дальнейшем представления результатов таких услуг российскому заказчику указывается в Письме Минфина России от 01.03.2012 N 03-07-08/56 по аналогичной ситуации.
Как следует из п. 3 ст. 166 НК РФ, налогоплательщиками — иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, общая сумма НДС не исчисляется. Сумма налога исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом в соответствии с п. 2 ст. 161 НК РФ налоговыми агентами признаются, в частности, российские организации, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие у иностранных лиц услуги, местом реализации которых является территория Российской Федерации.
Таким образом, учитывая перечисленное, оказание сербской организацией консультационных и аудиторских услуг по договору с российской организацией облагается НДС. Российская материнская организация, приобретающая указанные услуги у сербской организации, не имеющей представительства в РФ, является налоговым агентом и обязана исчислить и уплатить в бюджет сумму НДС.
Налог на прибыль
На основании п. 1 ст. 246 НК РФ иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в России, являются плательщиками налога на прибыль.
Кроме того, согласно п. 5 ст. 246 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ к российским организациям — плательщикам налога на прибыль приравниваются иностранные организации, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации в порядке, установленном ст. 246.2 НК РФ, в частности иностранные организации, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации в соответствии с международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения, или иностранные организации, местом управления которыми является Российская Федерация.
Как следует из содержания вопроса, сербская организация не осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ через свое представительство в РФ, консультационные и аудиторские услуги оказываются российской организации посредством сети Интернет, следовательно, постоянного представительства в России для целей гл. 25 НК РФ не образуется. Также в силу ст. 4 Конвенции между Правительством РФ и Союзным Правительством Союзной Республики Югославии от 12.10.1995 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество» (в соответствии с Письмом ФНС России от 08.08.2007 N ГИ-6-26/635@ «О Республике Сербии и Республике Черногории» Республика Сербия сохраняет правопреемство в отношении подписанной 12.10.1995 и ратифицированной Конвенции между Правительством РФ и Союзным Правительством Союзной Республики Югославии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество) сербская организация не признается налоговым резидентом России.
Согласно п. 3 ч. 2 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения для иностранных организаций, не имеющих постоянного представительства в РФ, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со ст. 309 НК РФ.
На основании положений п. 1 ст. 309 НК РФ обложению налогом на прибыль у источника выплаты в Российской Федерации подлежат только те виды доходов, которые перечислены в этом пункте.
В силу п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со ст. 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
В рассматриваемой ситуации сербская организация оказывает консультационные и аудиторские услуги, которые не приводят к образованию представительства на территории России и не перечислены в п. 1 ст. 309 НК РФ, то есть доходы, полученные ею от оказания таких услуг, не являются налогооблагаемыми доходами от источников в Российской Федерации.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации доходы, полученные сербской организацией, не подлежат обложению налогом на прибыль организаций, взимаемым у источника выплаты — российской организации.
И.Л.Копытина
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса,
аттестованный налоговый консультант,
член Палаты налоговых консультантов
14.09.2015
