Вопрос: Организация при переходе на УСН восстановила согласно пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по товарам, приобретенным в период применения ОСН. На следующий год организация решила вернуться на ОСН. Вправе ли организация принять к вычету НДС по этим же товарам, если они будут реализованы в период применения ОСН?
Ответ: Согласно позиции Минфина России организация не вправе принять к вычету суммы НДС по товарам, ранее восстановленные в связи с переходом на УСН и не учтенные в расходах по налогу на прибыль. Однако, на наш взгляд, не исключена иная позиция, согласно которой организация вправе принять к вычету суммы НДС по товарам только при условии, если эти суммы не были учтены в расходах, а также при условии использования товаров в период применения ОСН в операциях, облагаемых НДС. Вместе с тем следование этой позиции, скорее всего, вызовет претензии со стороны налоговых органов.
Обоснование: В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с гл. 26.2, 26.3 и 26.5 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы. Суммы налога, подлежащие восстановлению, учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.
В соответствии с п. 6 ст. 346.25 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применявшие УСН, при переходе на ОСН выполняют следующее правило: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на ОСН в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ для налогоплательщиков НДС.
Такой порядок установлен п. 1 ст. 171 гл. 21 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. При этом следует иметь в виду, что согласно п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, могут быть предъявлены к вычету только при использовании этих товаров (работ, услуг) в операциях, облагаемых НДС, и при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами, а также при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, при переходе организации с УСН на ОСН суммы НДС по товарам, приобретенным как для перепродажи, так и для использования в производственной деятельности, но не использованным в период применения УСН, принимаются к вычету в первом налоговом периоде, в котором организация перешла на ОСН, при выполнении следующих условий:
— суммы «входного» НДС не были учтены в расходах при применении УСН;
— приобретенные товары (работы, услуги) используются в период применения ОСН в операциях, облагаемых НДС (Письма Минфина России от 29.12.2012 N 03-07-11/563, от 15.03.2011 N 03-07-11/53).
Что касается принятия к вычету ранее восстановленного НДС, то согласно позиции Минфина России суммы НДС по товарам, восстановленные при переходе на УСН и не включенные при исчислении налога на прибыль в состав прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ, при возврате организации на общую систему налогообложения к вычету не принимаются (см., например, Письмо от 26.03.2012 N 03-07-11/84).
Однако, на наш взгляд, не исключена иная позиция. Поскольку в рассматриваемом случае организация при применении УСН восстановила суммы НДС в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, при переходе на ОСН она вновь обрела право на вычет НДС, но только при выполнении ею вышеуказанных условий.
При этом следует учитывать положения п. 1.1 ст. 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Однако следование этой позиции, скорее всего, вызовет претензии со стороны налоговых органов.
М.Д.Люлинский
Советник государственной
гражданской службы РФ
3 класса
16.09.2015
