Вопрос: Организация ввозит импортный товар по договору на условиях FCA и 100%-ной предоплаты. При декларировании на таможне РФ был проведен таможенный досмотр с перевешиванием товара. По акту досмотра установлены излишки товара (менее 1% от заявленного количества), что отражено в таможенной декларации при выпуске товара (графа 38), и таможенная стоимость исчислена с учетом обнаруженного излишка (графа 45). Исчислены НДС и таможенная пошлина. Поставщик товара не принимает к учету излишек. Какую сумму НДС организация должна принять к вычету — исчисленную с учетом излишка по ДТ или без?
Ответ: Российская организация может принять к вычету исчисленную и фактически уплаченную сумму НДС с учетом корректировки на сумму излишка товара по ДТ (при условии, что он приобретен для перепродажи или осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса РФ).
Обоснование: В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ операции по ввозу товаров на таможенную территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, признаются объектом налогообложения по НДС.
В силу пп. 1 п. 1 ст. 151 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенном режиме выпуска для свободного обращения НДС уплачивается в полном объеме. При этом исходя из положений п. 1 ст. 160 НК РФ налоговая база по НДС определяется как сумма:
— таможенной стоимости этих товаров;
— подлежащей уплате таможенной пошлины;
— подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).
То есть сумма НДС, уплачиваемая при ввозе товаров на территорию России, зависит от величины таможенной стоимости ввозимых товаров, определяемой по правилам, установленным таможенным законодательством.
Суммы НДС, уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в частности, в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ (за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ), либо товаров, приобретаемых для перепродажи, принимаются к вычету. Это следует из п. 2 ст. 171 НК РФ.
Порядок применения вычетов сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, установлен п. 1 ст. 172 НК РФ, в соответствии с которым вычеты производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.
Кроме того, в соответствии с абз. 2 пп. «е», абз. 2 пп. «к» п. 6 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в книге покупок регистрируются таможенная декларация на ввозимые товары и документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу НДС.
С учетом изложенного документами, служащими основанием для принятия к вычету сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, являются таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу сумм НДС.
Согласно положениям Таможенного кодекса Таможенного союза таможенная стоимость товаров определяется декларантом либо таможенным представителем, действующим от имени и по поручению декларанта, а в случаях, установленных ТК ТС, — таможенным органом (п. 3 ст. 64 ТК ТС).
В силу ст. 66 ТК ТС таможенная стоимость товаров контролируется таможенным органом. В результате проведенного контроля таможенный орган принимает решение о принятии заявленной таможенной стоимости товаров либо решение о корректировке заявленной таможенной стоимости товаров.
При этом на основании ст. 68 ТК ТС решение о корректировке таможенной стоимости товаров принимается таможенным органом при осуществлении контроля таможенной стоимости, если обнаружено, что заявлены недостоверные сведения о таможенной стоимости товаров, в частности, вследствие неправильно определенной таможенной стоимости товаров. При принятии таможенным органом решения о корректировке таможенной стоимости товаров до их выпуска декларант обязан скорректировать недостоверные сведения и уплатить таможенные пошлины, налоги в объеме, исчисленном с учетом скорректированных сведений, в сроки, не превышающие сроков выпуска товаров, установленных в ст. 196 ТК ТС.
В рассматриваемой ситуации в результате контроля таможенным органом была скорректирована таможенная стоимость с учетом излишка товара, что было отражено в таможенной декларации при выпуске товара. НДС и таможенная пошлина исчислены (а так как товар был выпущен, то и уплачены декларантом) с учетом обнаруженного излишка. Поскольку, как следует из условий вопроса, поставщик товара не принимает к учету излишек, можно сделать вывод, что возврата этого дополнительного товара не будет и покупатель — российская организация примет его к учету.
Из изложенного следует, что обязанности по исчислению и уплате НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенном режиме выпуска для свободного обращения российской организацией выполнены — налог исчислен и уплачен с полной таможенной стоимости и таможенной пошлины, исчисленных с учетом корректировки на излишек товара. Следовательно, условия для принятия сумм уплаченного НДС к вычету, согласно положениям ст. 172 НК РФ, также выполняются (если они приобретены для перепродажи или осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ).
Аналогичный вывод следует из разъяснений официальных органов. Согласно Письму УФНС России по г. Москве от 08.07.2010 N 16-15/072132 в случае изменения суммы таможенных платежей (в том числе НДС) в связи с корректировкой таможенной стоимости ввезенных товаров вычетам подлежат суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком на счет таможенного органа с учетом указанных изменений. В Письмах Минфина России от 25.07.2011 N 03-07-08/239, от 08.04.2014 N 03-07-15/15870 (направлено Письмом ФНС России от 21.04.2014 N ГД-4-3/7606) указывается, что суммы НДС, уплаченные с учетом корректировки таможенной стоимости по товарам, ввезенным на территорию Российской Федерации и принятым на учет, могут быть включены в налоговые вычеты после выполнения всех условий, перечисленных в ст. ст. 171 — 172 НК РФ.
Таким образом, российская организация может принять к вычету исчисленную и фактически уплаченную сумму НДС с учетом корректировки на сумму излишка товара по ДТ.
И.Л.Копытина
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса,
аттестованный налоговый консультант,
член Палаты налоговых консультантов
18.09.2015
