Вопрос: Организации заключили долгосрочный договор аренды части здания (производственного помещения), в котором по соглашению сторон проведен ремонт (внутренняя отделка помещений, оборудование и пр.), являющийся неотделимым улучшением арендуемого имущества. Кроме того, в договоре аренды стороны прямо указали, что арендатор при расторжении договора аренды получает возмещение в размере стоимости таких улучшений. Возникает ли у арендатора объект налогообложения по НДС при передаче арендодателю неотделимых улучшений?
Ответ: При прекращении договора аренды и передаче балансодержателю-арендодателю неотделимых улучшений арендуемого помещения, произведенных с привлечением подрядных организаций, у арендатора возникает объект налогообложения по НДС и, соответственно, арендатор обязан предъявить к оплате арендодателю счет-фактуру, в котором должны быть отражены стоимость неотделимых улучшений и соответствующая сумма НДС.
Обоснование: Согласно п. 2 ст. 623 Гражданского кодекса РФ, в случае когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
В силу п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ реализацией товаров, работ, услуг является передача права собственности другому лицу на возмездной и безвозмездной основе.
Согласно п. 4 ст. 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.
Исходя из приведенных норм налогового законодательства передача неотделимых улучшений арендатором арендодателю будет являться реализацией результатов выполненных работ.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются в том числе операции по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Следовательно, передача арендатором арендодателю результатов работ, в том числе произведенных с привлечением подрядных организаций, по улучшению арендованного имущества, не отделимых без вреда для данного имущества, является объектом налогообложения по НДС (см. Письма Минфина России от 25.02.2013 N 03-07-05/5259, от 24.01.2013 N 03-07-05/01, от 01.08.2012 N 03-07-05/33, от 26.07.2012 N 03-07-05/29, от 05.11.2009 N 03-07-11/282).
Пунктом 1 ст. 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога по соответствующей налоговой ставке, установленной ст. 164 НК РФ.
В связи с изложенным при прекращении договора аренды и передаче балансодержателю-арендодателю неотделимых улучшений арендуемого помещения арендатор обязан предъявить к оплате арендодателю соответствующую сумму НДС, так как по данной операции возникает объект налогообложения по НДС. Данный вывод подтверждается сложившейся арбитражной практикой (например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2014 по делу N А45-12766/2013, ФАС Поволжского округа от 26.06.2012 по делу N А65-12909/2011, ФАС Московского округа от 25.06.2009 N КА-А40/4798-09 по делу N А40-67444/08-80-265, от 30.04.2010 N КА-А40/3819-10 по делу N А40-107727/09-127-742, ФАС Уральского округа от 02.02.2010 N Ф09-4771/09-С2 по делу N А47-382/2009).
Таким образом, при прекращении договора аренды и передаче балансодержателю-арендодателю неотделимых улучшений арендуемого помещения у арендатора возникает объект налогообложения по НДС.
Учитывая условия вопроса о том, что стороны прямо указали в договоре аренды, что арендатор при расторжении договора получает возмещение в размере стоимости таких улучшений, соответственно, арендатор обязан предъявить к оплате арендодателю счет-фактуру, в котором должны быть отражены стоимость неотделимых улучшений и соответствующая сумма НДС.
Арендодатель, в свою очередь, сможет принять к вычету НДС, начисленный арендатором при передаче улучшений, но только при условии принятия неотделимых улучшений к учету и получения счета-фактуры от арендатора.
М.Д.Люлинский
Советник государственной
гражданской службы РФ
3 класса
21.09.2015
