Вопрос: Должен ли индивидуальный предприниматель удерживать НДФЛ и начислять страховые взносы по договору подряда, заключенному с иностранным физическим лицом — нерезидентом, временно пребывающим на территории РФ и имеющим патент на осуществление трудовой деятельности? Работа по договору подряда выполняется на территории РФ.
Ответ: При выполнении работ на территории РФ на основании договора подряда иностранным гражданином, временно пребывающим на территории РФ и имеющим патент на осуществление трудовой деятельности, индивидуальный предприниматель, выступающий в качестве налогового агента, производящий выплаты такому иностранному гражданину, должен удерживать НДФЛ и начислять страховые взносы в Пенсионный фонд РФ. Взносы в Фонд социального страхования РФ на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования не начисляются.
При этом страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не уплачиваются в том случае, если обязанность по их уплате не установлена договором подряда.
Обоснование: На основании п. 1 ст. 13.3 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» (далее — Закон N 115-ФЗ) работодатели или заказчики работ (услуг), являющиеся юридическими лицами или индивидуальными предпринимателями либо частными нотариусами, адвокатами, учредившими адвокатский кабинет, или иными лицами, чья профессиональная деятельность в соответствии с федеральными законами подлежит государственной регистрации и (или) лицензированию, имеют право привлекать к трудовой деятельности законно находящихся на территории Российской Федерации иностранных граждан, прибывших в Российскую Федерацию в порядке, не требующем получения визы, и достигших возраста восемнадцати лет, при наличии у каждого такого иностранного гражданина патента, выданного в соответствии с настоящим Федеральным законом.
В силу п. 5 данной статьи патент выдается иностранному гражданину на срок от одного до двенадцати месяцев.
Срок действия патента может неоднократно продлеваться на период от одного месяца. При этом общий срок действия патента с учетом продлений не может составлять более двенадцати месяцев со дня выдачи патента.
Срок действия патента считается продленным на период, за который уплачен налог на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа. В этом случае обращение в территориальные органы федерального органа исполнительной власти в сфере миграции не требуется.
В силу ст. 2 Закона N 115-ФЗ трудовая деятельность иностранного гражданина — работа иностранного гражданина в Российской Федерации на основании трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг).
Соответственно, в данном случае при заключении гражданско-правового договора индивидуальный предприниматель привлек иностранного гражданина — нерезидента к трудовой деятельности.
Федеральным законом от 24.11.2014 N 368-ФЗ «О внесении изменений в статьи 226 и 227.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» в ст. ст. 226 и 227.1 Налогового кодекса РФ внесены существенные изменения.
С 1 января 2015 г. согласно пп. 2 п. 1 ст. 227.1 НК РФ в порядке, установленном данной статьей, исчисляется сумма и уплачивается налог на доходы физических лиц от осуществления трудовой деятельности по найму в Российской Федерации на основании патента, выданного в соответствии с Законом N 115-ФЗ (далее в данной статье — патент), иностранными гражданами, осуществляющими трудовую деятельность по найму в организациях и (или) у индивидуальных предпринимателей, а также у занимающихся частной практикой нотариусов, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, и других лиц, занимающихся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой.
Пункт 4 данной статьи устанавливает, что фиксированный авансовый платеж по налогу уплачивается налогоплательщиком по месту осуществления им деятельности на основании выданного патента до дня начала срока, на который выдается (продлевается), переоформляется патент.
На основании п. 6 данной статьи общая сумма налога с доходов налогоплательщиков, указанных в пп. 2 п. 1 указанной статьи, исчисляется налоговыми агентами и подлежит уменьшению на сумму фиксированных авансовых платежей, уплаченных такими налогоплательщиками за период действия патента применительно к соответствующему налоговому периоду, в порядке, предусмотренном настоящим пунктом.
Уменьшение исчисленной суммы налога производится в течение налогового периода только у одного налогового агента по выбору налогоплательщика при условии получения налоговым агентом от налогового органа по месту нахождения (месту жительства) налогового агента уведомления о подтверждении права на осуществление уменьшения исчисленной суммы налога на сумму уплаченных налогоплательщиком фиксированных авансовых платежей.
Налоговый агент уменьшает исчисленную сумму налога на сумму уплаченных налогоплательщиком фиксированных авансовых платежей на основании письменного заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих уплату фиксированных авансовых платежей, после получения от налогового органа уведомления, указанного в абз. 2 данного пункта.
Налоговый орган направляет указанное в абз. 2 данного пункта уведомление в срок, не превышающий 10 дней со дня получения заявления налогового агента, при наличии в налоговом органе информации, полученной от территориального органа федерального органа исполнительной власти в сфере миграции, о факте заключения налоговым агентом с налогоплательщиком трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг) и выдачи налогоплательщику патента и при условии, что ранее применительно к соответствующему налоговому периоду такое уведомление налоговыми органами в отношении указанного налогоплательщика налоговым агентам не направлялось.
В силу п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.
Пункт 2 данной статьи закрепляет, что исчисление сумм и уплата налога, в соответствии с настоящей статьей, производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со ст. ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ), с зачетом ранее удержанных сумм налога, а в случаях и порядке, предусмотренных ст. 227.1 НК РФ, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком.
Соответственно, доход, получаемый иностранным гражданином, имеющим патент на осуществление трудовой деятельности, в рамках гражданско-правового договора, заключенного с индивидуальным предпринимателем, облагается НДФЛ в соответствии со ст. 227.1 НК РФ. При этом на основании п. 3 ст. 224 НК РФ в отношении доходов нерезидентов от осуществления трудовой деятельности, указанной в ст. 227.1 НК РФ, налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов.
Относительно вопроса об уплате страховых взносов необходимо сообщить следующее.
В силу п. 1 ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон N 212-ФЗ) плательщиками страховых взносов являются страхователи, определяемые в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, к которым относятся лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам:
а) организации;
б) индивидуальные предприниматели;
в) физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.
В силу ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, указанных в пп. «а» и «б» п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг. Объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, указанных в пп. «а» п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ, признаются также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
На основании п. 15 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами суммы выплат и иных вознаграждений по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, в том числе по договорам авторского заказа в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих на территории Российской Федерации, кроме случаев, предусмотренных настоящим Федеральным законом и федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
Как установлено п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», застрахованные лица — лица, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с настоящим Федеральным законом.
Застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, постоянно или временно проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане или лица без гражданства, а также иностранные граждане или лица без гражданства (за исключением высококвалифицированных специалистов в соответствии с Законом N 115-ФЗ), временно пребывающие на территории Российской Федерации: работающие по трудовому договору, в том числе руководители организаций, являющиеся единственными участниками (учредителями), членами организаций, собственниками их имущества, или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг (за исключением лиц, обучающихся в образовательных учреждениях среднего профессионального, высшего профессионального образования по очной форме обучения и получающих выплаты за деятельность, осуществляемую в студенческом отряде по трудовым договорам или по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг).
В силу п. 1 ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством подлежат граждане Российской Федерации, постоянно или временно проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, а также иностранные граждане и лица без гражданства, временно пребывающие в Российской Федерации (за исключением высококвалифицированных специалистов в соответствии с Законом N 115-ФЗ), работающие по трудовым договорам.
Вместе с тем на основании п. 2 ч. 3 ст. 9 Закона N 212-ФЗ выплаты в пользу иностранного лица (нерезидента) по договору подряда, работы по которому осуществляются на территории РФ, не облагаются страховыми взносами на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.
При этом необходимо обратить внимание, что в силу ч. 1 и 2 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний подлежат физические лица, выполняющие работу на основании гражданско-правового договора, если в соответствии с указанным договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.
Действие данного Федерального закона распространяется на граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства, если иное не предусмотрено федеральными законами или международными договорами Российской Федерации.
Соответственно, при заключении гражданско-правового договора страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний уплачиваются, если данная обязанность предусмотрена гражданско-правовым договором.
В силу п. 1 ст. 10 Федерального закона от 29.11.2010 N 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации» застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, постоянно или временно проживающие в Российской Федерации иностранные граждане, лица без гражданства (за исключением высококвалифицированных специалистов и членов их семей, а также иностранных граждан, осуществляющих в Российской Федерации трудовую деятельность в соответствии со ст. 13.5 Закона N 115-ФЗ), работающие по гражданско-правовому договору, предметом которого являются выполнение работ, оказание услуг.
Соответственно, по ОМС страховые взносы в отношении выплат иностранному лицу, временно пребывающему в РФ, также не подлежат начислению.
Таким образом, индивидуальный предприниматель, выступающий в качестве налогового агента, обязан исчислить и уплатить НДФЛ при выполнении работ на основании договора подряда иностранным гражданином, имеющим патент на осуществление трудовой деятельности. При этом общая сумма налога с доходов иностранного лица — нерезидента подлежит уменьшению на сумму фиксированных авансовых платежей, уплаченных за период действия патента применительно к соответствующему налоговому периоду.
Страховые взносы в Пенсионный фонд РФ, предусмотренные Законом N 212-ФЗ, также подлежат начислению и уплате с дохода, полученного иностранным гражданином в данном случае. Страховые взносы в ФСС РФ на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также в ФФОМС не начисляются.
Страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не уплачиваются в том случае, если обязанность по их уплате не установлена договором подряда.
Ю.К.Борисов
Центр методологии бухгалтерского учета
и налогообложения
21.09.2015
