Вопрос: Имеет ли право юридическое лицо, применяющее упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», на включение в состав расходов процентов по долгосрочному кредиту, полученному в банке на приобретение акций другого юридического лица, если:
— на дату начисления процентов акции реализованы третьему лицу по договору купли-продажи ценных бумаг с отсрочкой платежа;
— цена продажи акций больше цены их приобретения (есть экономический эффект);
— обязательство покупателя по оплате акций в бухгалтерском учете проведено как дебиторская задолженность?
Ответ: Юридическое лицо, применяющее упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», имеет право на включение в состав расходов процентов по долгосрочному кредиту, полученному в банке на приобретение акций другого юридического лица, даже если:
— на дату начисления процентов акции реализованы третьему лицу по договору купли-продажи ценных бумаг с отсрочкой платежа;
— цена продажи акций больше цены их приобретения (есть экономический эффект);
— обязательство покупателя по оплате акций в бухгалтерском учете проведено как дебиторская задолженность.
Обоснование: Согласно пп. 9 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ при определении объекта налогообложения по УСН налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы в виде процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов).
Расходы, указанные в пп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 269 НК РФ (абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
С 01.01.2015 по общему правилу (по сделкам, не являющимся контролируемыми) расходом в целях налогообложения прибыли признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки (п. 1 ст. 269 НК РФ).
В целях применения УСН проценты за пользование заемными средствами, включая банковские кредиты, признаются в момент погашения задолженности (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
При этом расходы в виде процентов должны удовлетворять следующим критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ (абз. 1 п. 2 ст. 346.16 НК РФ): они должны быть экономически оправданными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Если проценты по кредитам налогоплательщиком произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, обоснованны и документально подтверждены, а также оплачены, то независимо от факта получения дохода в налоговом периоде налогоплательщик вправе учесть указанные расходы при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (Письмо Минфина России от 31.05.2010 N 03-11-06/2/82).
Следовательно, отсутствие дохода от продажи акций в определенном отчетном, налоговом периоде вследствие предоставления покупателю отсрочки по оплате не может служить основанием для отказа в признании в налоговом учете расходов на уплату процентов по кредиту при определении объекта налогообложения по УСН в соответствующем периоде.
Оценивая обоснованность расходов на уплату процентов, в данном случае необходимо учитывать следующее.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы (абз. 2 п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», далее — Постановление N 53).
Согласно п. 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Как сказано в абз. 1 п. 9 Постановления N 53, установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (абз. 3 п. 9 Постановления N 53).
Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Так, исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (абз. 9, 10 п. 2 Определения Конституционного Суда РФ от 16.12.2008 N 1072-О-О, абз. 5, 6 п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П).
Таким образом, в соответствии с Постановлением N 53 обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2014 N 09АП-9341/2014).
С учетом вышеизложенного в описанной ситуации действия налогоплательщика должны свидетельствовать о его намерении получить экономический эффект от использования заемных средств.
Так, в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2014 N 09АП-37721/2014АК отмечено, что экономическим обоснованием расходов, связанных с привлечением заемных средств, является, в первую очередь, подтверждение факта использования заемных средств для деятельности, направленной на получение дохода; фактическое использование кредита на цели, направленные на получение дохода, является приоритетным; если цель выдачи кредита не совпадает с фактическим расходованием заемных средств, то для признания расходов для целей исчисления налога на прибыль значение имеет фактическая цель расходования денежных средств, а не цель выдачи кредита.
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 07.03.2008 по делу N А13-1289/2007 признан правильным вывод нижестоящих судов о том, что несоразмерность суммы дохода, полученного налогоплательщиком от использования кредитных средств, и процентов, выплаченных по кредитному договору, не свидетельствует об экономической необоснованности понесенных им расходов.
Следовательно, расходы на уплату процентов по кредиту в целях налогообложения являются обоснованными, если налогоплательщик рассчитывает получить экономический эффект от использования заемных средств, который проявляется в получении дохода от деятельности, осуществляемой с использованием этих средств, в том числе по сделкам купли-продажи акций.
Таким образом, обоснованные и оплаченные расходы в виде процентов по кредиту налогоплательщик вправе учесть в целях налогообложения по УСН на основании пп. 9 п. 1 ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.
В заключение заметим, что бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы, при этом судебная практика основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат (абз. 11, 13 п. 2 Определения Конституционного Суда РФ N 1072-О-О, абз. 7, 9 п. 3 Определения Конституционного Суда РФ N 320-О-П).
О.Ю.Поздеев
Консультационно-аналитический центр
по бухгалтерскому учету
и налогообложению
22.09.2015
