Вопрос: Об учете для целей налога на прибыль пожертвований на создание НМА, внесенных в качестве вклада в уставный капитал дочерних обществ, и формировании стоимости таких НМА.
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 12 апреля 2017 г. N 03-03-06/3/21826
Министерство финансов Российской Федерации, рассмотрев письмо, сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся, в частности, целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности. Подпунктом 1 указанного пункта определено, что к целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.
В соответствии со статьей 582 Гражданского кодекса Российской Федерации пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвование имущества юридическим лицам может быть обусловлено жертвователем использованием этого имущества по определенному назначению. При отсутствии такого условия пожертвованное имущество используется одаряемым в соответствии с назначением имущества.
Некоммерческая организация (в том числе фонд) в соответствии с положениями статьи 2 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее — Закон N 7-ФЗ) является организацией, не имеющей извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности, а создается в целях, направленных на достижение общественных благ. В соответствии с пунктом 2 статьи 24 Закона N 7-ФЗ некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана.
Целевые поступления, в том числе пожертвования, могут быть направлены некоммерческими организациями на содержание и ведение уставной деятельности, то есть на предусмотренные в уставе цели и задачи, направленные на достижение общественных благ, что исключает направление пожертвований на осуществление предпринимательской деятельности.
В соответствии с пунктом 14 статьи 250 Кодекса доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, при определении налоговой базы по налогу на прибыль подлежат учету в составе внереализационных доходов.
По мнению Минфина России, в отсутствие ведения предпринимательской деятельности у некоммерческой организации должны отсутствовать произведенные расходы, связанные с рассматриваемой деятельностью, которые уменьшают доходы, получаемые от такой деятельности, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Наличие уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль расходов, направленных на получение дохода, в результате должно являться основным критерием отнесения деятельности к предпринимательской.
Вторым необходимым, но не достаточным условием для признания целевого расходования пожертвований, за счет которых были созданы нематериальные активы, внесенные в качестве вклада в уставный капитал юридических лиц, является направление доходов, полученных от использования таких нематериальных активов (в случае, рассматриваемом в письме, — дивидендов от участия в дочерних обществах), в полном объеме на цели, предусмотренные уставом некоммерческой организации и источником пожертвований.
Таким образом, по мнению Минфина России, использование организацией поступивших пожертвований (а также иных видов целевого финансирования, целевых поступлений) на создание нематериальных активов, внесенных в качестве вклада в уставный капитал дочерних обществ, что подразумевает получение дивидендов в случае получения такими обществами прибыли от внедрения нематериальных активов, может рассматриваться как целевое, не связанное с ведением предпринимательской деятельности, в случае если такая деятельность соответствует действующему законодательству, уставу некоммерческой организации, а также, при наличии, целевому назначению, определенному жертвователем. При этом доходы от использования созданных нематериальных активов должны быть полностью, без учета понесенных в связи с их созданием расходов, учтены некоммерческой организацией при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций и направлены на цели, предусмотренные уставом некоммерческой организации и источником целевых поступлений (целевого финансирования).
Что касается формирования в налоговом учете стоимости имущества, приобретенного за счет целевых поступлений, сообщаем следующее.
В соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ налогоплательщики — получатели целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений. При этом доходы в виде целевых поступлений не учитываются при определении налоговой базы. Также согласно подпункту 34 статьи 270 НК РФ при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде сумм целевых отчислений, произведенных налогоплательщиком на цели, указанные в пункте 2 статьи 251 НК РФ.
Таким образом, первоначальная и остаточная стоимость по имуществу, приобретенному за счет средств целевых поступлений, указанных в пункте 2 статьи 251 НК РФ, в налоговом учете не формируется.
Если указанное имущество в соответствии с законодательством Российской Федерации является вкладом в уставный капитал дочернего общества некоммерческой организации, то согласно пункту 1 статьи 277 НК РФ стоимость имущества (имущественных прав), полученных в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права). Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.
Таким образом, учитывая, что, как было изложено выше, имущество (имущественные права) было создано за счет средств целевых поступлений (целевого финансирования), не включаемых в налоговую базу по налогу на прибыль организаций на основании статьи 251 НК РФ, налоговая стоимость имущества (имущественных прав), созданного (приобретенного) за счет целевых поступлений, равна нулю, а доходы от использования указанного имущества не должны уменьшаться на расходы, связанные с его созданием, то и у получающей стороны стоимость этого имущества также будет равна нулю.
Заместитель Министра финансов
Российской Федерации
И.В.ТРУНИН
12.04.2017
