Вопрос: Публичным акционерным обществом (далее — Банк) заключены договоры с юрлицами и физлицами (далее — Договоры) на привлечение клиентов с ежемесячной (ежеквартальной) выплатой вознаграждения на основании подписанного акта (отчета) об оказании услуг, в котором отражены факты выдачи кредитов Банком и суммы вознаграждения в процентах от суммы кредита за отчетный период. Расходы по выплате вознаграждения квалифицируются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (пп. 3 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), и по общему правилу учитываются единовременно в дату акта (отчета) об оказании услуг.
Вместе с тем согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено п. 1.1 данной статьи, и определяются с учетом положений ст. ст. 318 — 320 НК РФ.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
В соответствии со ст. 318 НК РФ для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по методу начисления, расходы на реализацию подразделяются на прямые и косвенные. Перечень прямых расходов является открытым и закрепляется в учетной политике для целей налогообложения (далее — Учетная политика). К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг. Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
Таким образом, поскольку налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять виды расходов, относящихся к прямым, то расходы в виде вознаграждения по Договорам на привлечение клиентов могут быть учтены для целей налогообложения прибыли равномерно в течение срока кредита в закрепленном в Учетной политике порядке. При этом отношение доходов в виде процентов по такому кредиту к внереализационным (п. 6 ст. 250 НК РФ) не влияет на возможность их уменьшения на прямые расходы.
Возможно ли применять вышеуказанный подход к учету расходов в целях налога на прибыль по Договорам на привлечение клиентов с ежемесячной (ежеквартальной) выплатой вознаграждения в случае его закрепления в Учетной политике?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 22 сентября 2020 г. N 03-03-06/1/82808
Департамент налоговой политики рассмотрел письмо от 09.07.2020 о порядке налогового учета вознаграждений, выплачиваемых банком на основании договора на привлечение клиентов, и сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) в целях налогообложения прибыли организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). При этом расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), произведенные (понесенные) налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 статьи 272 Кодекса, и определяются с учетом положений статей 318 — 320 Кодекса.
При этом подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса установлено, что датой осуществления внереализационных и прочих расходов, в том числе расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги), признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.
Вместе с тем, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений статьи 318 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса для целей налогообложения прибыли организаций расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
При этом налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Все иные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемые налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, относятся к косвенным расходам.
Пунктом 2 статьи 318 Кодекса установлено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.
При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Необходимо отметить, что операции по размещению привлеченных средств от своего имени и за свой счет относятся к банковским операциям, закрытый перечень которых установлен статьей 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 «О банках и банковской деятельности». В этой связи доходы от размещения привлеченных средств от своего имени и за свой счет, по мнению Департамента, являются доходом от реализации.
Следовательно, расходы, связанные с размещением привлеченных средств от своего имени и за свой счет, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в качестве расходов, связанных с производством и реализацией.
Заместитель директора Департамента
А.А.СМИРНОВ
22.09.2020
