Олег Хороший начальник отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой политики Минфина России
Выездная налоговая проверка всегда начинается с того, что проверяющие из состава тех, кто отражен в решении о проверке, предъявляют представителям организации это решение и свои служебные удостоверения.
Только после этого сотрудники инспекции получают доступ к месту проверки, могут истребовать документы, допрашивать свидетелей, назначать экспертизу, привлекать специалистов, переводчиков.
Выездную налоговую проверку инспекция проводит в помещении, которое предоставляет организация. Если у организации нет возможности предоставить необходимое помещение, проверка проводится по местонахождению налоговой инспекции.
Это следует из пункта 1 статьи 89 НК.
В ходе выездной проверки проверяющие могут запросить документы (информацию) о проверяемой организации у ее контрагентов или иных лиц, которые располагают такими сведениями (п. 1 ст. 93.1 НК). Поскольку состав «иных лиц» в статье 93.1 НК не раскрывается, инспекция может запросить необходимые сведения у кого угодно.
Например, у обслуживающих банков или сотрудников, работающих в организации (п. 12 письма ФНС от 13.09.2012 № АС-4-2/15309).
Конкретный перечень документов (информации) отражается в поручении об истребовании документов, форма которого утверждена приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628.
В поручении об истребовании документов должно быть указано, в рамках какой проверки и по какой организации возникла необходимость в их получении (приложение 20 к приказу ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628).
Поручение об истребовании документов инспекция, которая проводит выездную проверку, направляет не напрямую контрагенту проверяемой организации (иному лицу), а в инспекцию по месту учета данного контрагента (иного лица) (п. 3 ст. 93.1 НК).
В свою очередь инспекция по месту учета контрагента (иного лица) в течение пяти рабочих дней с момента получения поручения выставляет контрагенту (иному лицу) требование о представлении документов (информации), указанных в поручении. Дополнительно к требованию о представлении документов (сведений) должна быть приложена копия поручения.
Такой порядок предусмотрен пунктом 4 статьи 93.1 и пунктом 6 статьи 6.1 НК.
требование представить документы для встречной проверки инспекторы вправе прислать в любую ИФНС, где организация состоит на налоговом учете.
Это может быть ИФНС, где числится головной офис, обособленное подразделение или ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам.
В какую бы из этих ИФНС ни прислали требование, его нужно исполнить (письмо Минфина от 06.08.2019 № 03-02-08/59105).
Если контрагент (иное лицо) и проверяемая организация состоят на учете в одной инспекции, то инспекция самостоятельно направляет требование о представлении документов (информации) контрагенту (иному лицу).
При этом поручение об истребовании документов (информации) не оформляется (п. 5 Порядка, утв. приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628).
Получив требование о представлении документов (информации), контрагент проверяемой организации в течение пяти рабочих дней должен исполнить его или сообщить, что не располагает истребуемыми документами (сведениями) (абз. 1 п. 5 ст. 93.1 НК).
Если контрагент проверяемой организации не успевает вовремя представить документы (сведения), ходатайство с просьбой о продлении срока он вправе направить в инспекцию не позже следующего рабочего дня после того, как получил требование (абз. 3 и 4 п. 5 ст. 93.1 НК).
Если контрагент не исполнит (несвоевременно исполнит) требование инспекции о представлении сведений, то его могут привлечь к налоговой и административной ответственности.
Представить документы по требованию инспекции контрагент проверяемой организации обязан в общем порядке (абз. 4 п. 5 ст. 93.1 НК).
если организация не исполнит (несвоевременно исполнит) требование инспекции о представлении документов или информации, ее могут привлечь к налоговой и административной ответственности (п. 6 ст. 93.1 НК, ст. 2.1 КоАП).
В этих случаях контрагента оштрафуют на основании пункта 2 статьи 126 НК. Размер штрафа – 10 000 руб.Кроме того, за неисполнение (несвоевременное исполнение) требования о представлении документов по заявлению налоговой инспекции суд может применить к должностным лицам организации (например, к ее руководителю) административную ответственность в виде штрафа на сумму от 300 до 500 руб. (ч. 1 ст. 15.6 КоАП).
Проверяющие могут допрашивать свидетелей при выездной налоговой проверке.
Этих граждан на допрос вызывать нельзя (п. 2 ст. 90 НК). Но если получили повестку, безопаснее явиться на допрос, чтобы документально подтвердить право не давать показания.
Чтобы вызвать свидетеля для дачи показаний, проверяющие направляют в его адрес повестку о вызове на допрос по форме, рекомендованной в письме ФНС от 15.01.2019 № ЕД-4-2/356.
В повестке должны быть указаны дата, время, место проведения допроса и его основания. В частности, наименование проверки, в связи с которой свидетеля вызвали на допрос, и деятельности какой организации или физлица она касается.
Если в повестке не будет наименования проверяемого налогоплательщика и данных о конкретном деле, по которому свидетеля вызвали, это не повод игнорировать вызов в инспекцию.
В НК нет требования детализировать эту информацию (решение ФНС от 05.12.2018 № СА-2-9/1927).
Опечатки, технические недочеты не освобождают от обязанности явиться на допрос, поэтому опасно заниматься перепиской и требовать, чтобы ИФНС уточнила причину вызова. За неявку на допрос без уважительных причин гражданам грозит штраф – 1000 руб., а за повторное такое нарушение – 2000 руб. (п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114, абз. 1 ст. 128 НК)
Когда не можете по объективным причинам прийти на допрос в ИФНС, направьте инспекторам письмо с просьбой перенести допрос на другое время и приложите к нему копии подтверждающих документов. Например, копию больничного. Это обезопасит от штрафа за неуважительную неявку на допрос.
Свидетель, которого вызвали на допрос, не вправе заменить себя представителем даже по нотариальной доверенности.
Представителя контролеры допрашивать не станут, а свидетелю в этом случае грозит ответственность за неявку (решение ФНС от 11.04.2018 № СА-3-9/2269).
Допросы свидетелей проходят в налоговой инспекции. Но по своему усмотрению проверяющие могут допросить свидетеля и по месту его пребывания. Например, если свидетель не может самостоятельно явиться в инспекцию по причине болезни, старости или инвалидности. Это следует из положений пункта 4 статьи 90 НК.
Все показания свидетеля заносят в протокол, форма которого утверждена приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628 (п. 1 ст. 90 НК).
Перед допросом проверяющие обязаны предупредить свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу ложных показаний. О том, что свидетель предупрежден, в протоколе делается соответствующая отметка, которая удостоверяется подписью свидетеля (п. 5 ст. 90 НК).
Такой порядок предусмотрен пунктом 2 статьи 99 НК. Протокол проверяющие составляют на русском языке (п. 1 ст. 99 НК).
Отказаться от дачи показаний свидетель может только в случаях, предусмотренных законодательством (п. 3 ст. 90 НК). Например, свидетель вправе не давать показания против самого себя, своего супруга и близких родственников (ч. 1 ст. 51 Конституции).
В конце допроса свидетель и все присутствующие вправе ознакомиться с протоколом и внести в него замечания (п. 3 ст. 99 НК). После этого все участники допроса должны поставить свои подписи на протоколе (п. 4 ст. 99 НК).
Инспекторы обязаны представлять свидетелю копию протокола допроса лично под расписку. Если свидетель откажется от копии, сведения об этом внесут в протокол (п. 6 ст. 90 НК).
Свидетеля, давшего показания, инспекция вправе привлечь к рассмотрению материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).
О правомерности проведения допросов свидетелей в ходе камеральных налоговых проверок см. Каковы полномочия проверяющих при камеральной налоговой проверке.
за неявку для дачи показаний или за уклонение от явки без уважительных причин свидетель может быть привлечен к налоговой ответственности. Размер штрафа составляет 1000 руб. (ст. 128 НК).
за неправомерный отказ от дачи показаний либо за дачу ложных показаний свидетель может быть привлечен к налоговой ответственности. Размер штрафа составляет 3000 руб. (ст. 128 НК).
В ходе выездной налоговой проверки проверяющие вправе назначить экспертизу. Она проводится, если для разъяснения вопросов, возникающих в ходе проверки, требуются специальные познания в науке, технике, искусстве или ремесле. Например, если нужно определить, соответствуют ли материалы, используемые организацией, технологии, которую она применяет. Об этом говорится в пункте 1 статьи 95 НК.
Назначает экспертизу сотрудник инспекции, проводящий выездную налоговую проверку.
Об этом сказано в пункте 3 статьи 95 НК.
Сотрудник инспекции, который вынес постановление о назначении экспертизы, обязан ознакомить с этим постановлением представителей организации и разъяснить им их права (п. 6 ст. 95 НК).
Об этом говорится в пункте 7 статьи 95 НК.
Эта информация отражается в протоколе, который подтверждает, что организация ознакомлена с постановлением о назначении экспертизы и со своими правами (п. 6 ст. 95 НК).
Форма протокола утверждена приказом ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628.
Об этом говорится в пункте 9 статьи 95 НК.
Порядок документального оформления дополнительной или повторной экспертизы – такой же, как и при назначении первичной экспертизы. Об этом сказано в пункте 10 статьи 95 НК.
Эксперта, давшего заключение, инспекция вправе привлечь к рассмотрению материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).
В ходе выездной налоговой проверки проверяющие могут привлечь специалиста. Его участие необходимо, когда требуются специальные знания (навыки) для целей налоговой проверки. Специалист, в отличие от эксперта, привлекается ИФНС преимущественно для технической помощи в проведении конкретных действий. Эта помощь не предполагает самостоятельных процессуальных действий.
Специалист не проводит исследований, экспертиз и не дает заключений, он дает пояснения или выполняет работы, требующие специальных навыков (например, делает замеры). ИФНС может привлечь специалиста для участия в осмотрах и выемке документов и предметов. Привлеченный специалист не должен быть заинтересован в исходе налоговой проверки.
Это следует из пункта 1 статьи 96 НК, письма Минфина от 06.05.2019 № 03-02-08/32910.
Специалиста, который привлечен для участия в налоговой проверке, инспекция вправе допросить в качестве свидетеля (п. 3 ст. 96 НК).
Инспекция привлекает специалиста на договорной основе (п. 1 ст. 96 НК). Выносить отдельное решение о привлечении специалиста и знакомить с ним проверяемую организацию инспекции не нужно. Такого требования налоговое законодательство не содержит.
Специалиста, участвующего в проверке, инспекция вправе привлечь к рассмотрению материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК).
В ходе выездной налоговой проверки проверяющие могут привлечь переводчика (п. 1 ст. 97 НК). Его участие необходимо, когда для целей налоговой проверки требуются знания иностранного или специального языка (например, языка глухонемых).
Привлеченный переводчик не должен быть заинтересован в исходе налоговой проверки. Это следует из пункта 2 статьи 97 НК.
Инспекция привлекает переводчика на договорной основе для выполнения конкретных действий (п. 1 ст. 97 НК). Выносить отдельное решение о привлечении переводчика и знакомить с ним проверяемую организацию инспекции не нужно. Такого требования налоговое законодательство на содержит.
При необходимости в ходе выездной налоговой проверки инспекция может инвентаризировать имущество проверяемой организации (п. 13 ст. 89 НК). Налоговое законодательство не уточняет, в каких случаях возникает такая необходимость, поэтому вопрос о проведении инвентаризации проверяющие решают по своему усмотрению.
Порядок проведения инвентаризации в ходе налоговой проверки НК не установлен. Он определен в Положении, которое утверждено приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.
Инспекторы должны подсчитать, взвесить и обмерить имущество. Для этого организация обязана выделить сотрудников и необходимый инвентарь (п. 2.7 Положения). Отказывать инспекции нельзя (п. 25 приложения к письму ФНС от 07.07.2016 № СА-4-7/12211).
Верховный суд подтвердил правомерность таких требований (решение от 24.11.2015 № АКПИ15-1111, апелляционное определение от 25.02.2016 № АПЛ16-25).
Инспекция инвентаризирует имущество проверяемой организации на основе распоряжения, форма которого утверждена приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.
Распоряжение издает руководитель (заместитель руководителя) инспекции, в которой организация состоит на учете (как по своему местонахождению, так и по местонахождению недвижимого имущества или транспортных средств) (п. 1.2 Положения, утвержденного приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39).
Это следует из приложения 1 к Положению, утвержденному приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.
Об этом говорится в пункте 3 Положения, утвержденного приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.
Конкретный перечень имущества, в отношении которого инспекция будет проводить инвентаризацию, устанавливает руководитель инспекции (его заместитель) и отражает это в распоряжении (п. 2.1 Положения, утвержденного приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39).
Если инвентаризация проводится в течение нескольких дней, то помещения, в которых хранятся ценности, на время своего отсутствия члены комиссии вправе опечатать (п. 2.11 Положения, утвержденного приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39).
По итогам инвентаризации составленные описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии, а также материально-ответственные лица со стороны организации.
В конце каждой описи материально-ответственные лица также должны дать расписку в том, что они присутствовали при проверке имущества, и об отсутствии (наличии) каких-либо претензий к членам комиссии (п. 2.10 Положения, утвержденного приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39).
На основании составленных описей председатель инвентаризационной комиссии составляет ведомость результатов инвентаризации, форма которой утверждена приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39).
Впоследствии результаты инвентаризации имущества отражаются в акте налоговой проверки и учитываются при рассмотрении материалов налоговой проверки. Об этом говорится в пункте 5.1 Положения, утвержденного приказом Минфина и МНС от 10.03.1999 № 20н/ГБ-3-04/39.
