Как рассчитать амортизацию по арендованным (полученным в безвозмездное пользование) объектам основных средств в налоговом учете

Олег Хороший начальник отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой политики Минфина России

 

По арендованным объектам основных средств (объектам основных средств, полученным в безвозмездное пользование) амортизацию начисляет только арендодатель (организация-ссудодатель), поскольку именно он является собственником имущества (ст. 608, п. 1 ст. 690 ГК).

 

Право собственности является одним из условий для признания имущества амортизируемым (п. 1 ст. 256 НК).

 

Объект амортизации

 

Арендатор (организация-ссудополучатель) амортизирует только:

1) капитальные вложения в неотделимые улучшения арендованного имущества, которые произвели с согласия арендодателя и которые по условиям договора арендатору не возмещаются (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК). Но это лишь расходы, которые связаны с реконструкцией, модернизацией или техническим перевооружением. Текущие ремонтные расходы учитывайте единовременно в соответствии со статьей 260 НК.

 

Такие разъяснения – в письме Минфина от 03.05.2011 № 03-03-06/2/75;

 

2) отделимые улучшения арендованного имущества и объектов, полученных в безвозмездное пользование. Такое имущество – собственность арендатора-ссудополучателя.

 

Для налогового учета рассматривайте их как отдельные основные средства и амортизируйте по общим правилам (п. 1 ст. 623, п. 2 ст. 689 ГК, абз. 1 п. 1 ст. 256 НК).

 

Первоначальная стоимость

 

В первоначальную стоимость улучшений включите расходы, связанные с их:

  • приобретением (изготовлением, сооружением);
  • доставкой (например, стоимость услуг транспортной организации);
  • доведением до состояния, в котором оно пригодно для использования (например, расходы на ремонт, монтаж и т. д.).

 

Суммы предъявленных поставщиками НДС и акцизов включите в первоначальную стоимость улучшений арендованного имущества в случае, если это имущество не используется в деятельности, облагаемой этими налогами (п. 2 ст. 170 и п. 2 ст. 199 НК). Во всех остальных случаях НДС и акцизы первоначальную стоимость улучшений не увеличивают.

 

Такие правила формирования первоначальной стоимости установлены абзацем 2 пункта 1 статьи 257 НК.

 

Расчет амортизации

 

Правила начисления и методы расчета (линейный и нелинейный) амортизации для улучшений в арендованные (полученные в безвозмездное пользование) основные средства такие же, как и для собственных основных средств. Существуют лишь два отличия, которые связаны с начислением амортизации по неотделимым улучшениям арендованного (полученного в безвозмездное пользование) имущества.

 

Начисление амортизации в период действия договора

 

Амортизацию по неотделимым улучшениям арендатор (организация-ссудополучатель) может начислять только в период действия договора аренды (безвозмездного пользования) (п. 1 ст. 258 НК).

Если капвложения в неотделимые улучшения арендованного имущества сделаны будущим арендатором на основании предварительного договора аренды, то амортизировать и учитывать их при расчете налога на прибыль можно только после заключения основного договора аренды (письмо Минфина от 01.08.2011 № 03-03-06/1/442).

Срок полезного использования для начисления амортизации по неотделимым улучшениям определяйте в соответствии с классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1. По окончании срока действия или при досрочном расторжении договора аренды (безвозмездного пользования) начисление амортизации по таким капитальным вложениям должно быть прекращено.

Даже если срок их полезного использования еще не истек. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина от 21.03.2011 № 03-03-06/1/158. Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором действие договора аренды было прекращено (письмо Минфина от 04.04.2012 № 03-05-05-01/18).

Например, если договор аренды был расторгнут 15 февраля, то начисление амортизации по неотделимым улучшениям должно быть прекращено с 1 марта.

Стороны могут продлить срок договора аренды. В этом случае арендатор может продолжить начислять амортизацию по неотделимым улучшениям.

 

Такой же порядок действует, если по окончании срока действия договора арендатор продолжает пользоваться имуществом, а арендодатель не возражает (п. 2 ст. 621 ГК). Аналогичные разъяснения есть в письме Минфина от 11.08.2017 № 03-03-06/1/51578.

 

Часть стоимости капитальных вложений, которую арендатор не успел амортизировать в период действия договора аренды, при расчете налога на прибыль учесть нельзя. Эта часть неотделимых улучшений признается имуществом, безвозмездно переданным арендодателю (организации-ссудодателю).

А стоимость такого имущества налогооблагаемую прибыль не уменьшает (п. 16 ст. 270 НК).

Капитальные вложения в неотделимые улучшения арендованного имущества (имущества, полученного в безвозмездное пользование), которые возмещаются арендатору (организации-ссудополучателю), амортизируются у арендодателя (ссудодателя) (п. 1 ст. 258 НК). Стоимость таких неотделимых улучшений увеличивает первоначальную стоимость основного средства, сданного в аренду (переданного в безвозмездное пользование) (п. 2 ст. 257 НК).

Амортизацию неотделимых улучшений арендодатель (ссудодатель) вправе начислять начиная с месяца, следующего за тем, в котором эти улучшения были введены в эксплуатацию. Это следует из положений пунктов 3 и 4 статьи 259.1 и пунктов 6 и 7 статьи 259.2 НК.

Добавить комментарий

Закрыть меню