Главная » Бухгалтерская отчетность » Как поставщику отразить в бухучете и при налогообложении скидки, премии и бонусы, предоставленные покупателям

20.08.2020

Как поставщику отразить в бухучете и при налогообложении скидки, премии и бонусы, предоставленные покупателям

Сергей Разгулин действительный государственный советник РФ 3-го класса

Виды поощрений

Продавцы могут поощрять покупателей в разных формах: предоставляют скидки, выплачивают премии или бонусы. Понятия «скидка», «премия», «бонус» в законодательстве не определены.

Скидка – уменьшение договорной цены на товар, работы или услуги за выполнение определенных условий. К одной из форм скидок можно отнести уменьшение суммы задолженности покупателя за поставленный товар, выполненные работы или оказанные услуги.

Премия – это поощрение покупателя за выполнение определенных условий договора. Например, премию могут выдать за объем приобретенного товара, работ, услуг. Премия может быть как в денежной форме, так и в натуральной (например, путем передачи покупателю части товара без оплаты).

При этом премия, связанная с поставкой товара, также может являться одной из форм скидок, когда это происходит в уменьшение стоимости поставки (письмо Минфина от 07.09.2012 № 03-07-11/364).

Кешбэк – это тоже форма премии покупателю.

Бонус – поощрение в виде поставки покупателю дополнительной партии товара, выполнения объема работ и оказания услуг сверх изначально оговоренного без оплаты.

Фактически бонус состоит из двух взаимосвязанных хозяйственных операций:

предоставления скидки в уменьшение цены, определенной в договоре;
реализации товаров, работ или услуг за счет возникшей кредиторской задолженности перед покупателем. При этом сумму задолженности следует рассматривать как полученный аванс (письмо Минфина от 31.08.2012 № 03-07-15/118).

Как правило, бонусы предоставляют в рамках рекламных акций. Например, когда покупателям конкретного товара выдают подарок. Так можно продвигать новые товары или сбывать не пользующиеся спросом. Проводимую акцию оформите приказом руководителя.

Если в договоре поощрение назвали бонусом, но выплачиваете его деньгами, то учитывайте его так же, как премию.

Такие разъяснения дал Минфин в письме от 21.05.2019 № 03-03-06/1/36449.

Подарок – еще один вид поощрения за выполнение условий договора. Как и бонус, он сочетает в себе несколько понятий. При этом следует учитывать его экономическую сущность и механизм действия такого поощрения.

Например, продавец может предоставить подарок в случае:

приобретения покупателем комплекта товаров, работ, услуг. Например, при покупке двух единиц товара третью предоставляют бесплатно. Это можно расценивать как премию в натуральной форме;
достижения покупателем установленного объема приобретений. Это можно рассматривать как бонус. То есть покупателю сначала предоставлена скидка на стоимость подарка и в счет возникшей кредиторской задолженности он и предоставлен;
проведения рекламной акции. Например, всем клиентам – подарок в праздничный день. А это уже безвозмездная передача (п. 2 ст. 423, ст. 572 ГК). Объясняется это тем, что отношения, связанные с предоставлением такого рода подарков, носят стимулирующий, а не поощрительный характер в рамках заключенного договора;
других акций и мероприятий.

Условие о предоставлении скидок, премий и бонусов отразите:

в маркетинговой политике компании;
договоре с контрагентом или в допсоглашении (п. 2 ст. 424 ГК).

Бухучет: скидки

Скидки предоставляют:

в момент продажи или после нее в отношении будущих продаж;
после продажи – в отношении проданного товара, произведенных работ или оказанных услуг. Это так называемые ретроскидки.

Скидка предоставлена в момент продажи. В этом случае поставщик отражает доход уже с учетом предоставленной скидки. То есть для целей бухучета продажу с учетом скидки можно считать реализацией по согласованной сторонами цене, которая меньше той, что продавец заявляет в обычных условиях. В учете такую скидку отражать не придется. Нужно только отразить реализацию стандартными проводками.

Факт реализации зафиксируйте следующей записью:

Дебет 62 (50) Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации с учетом скидки.

Если платите НДС и им облагается товар (работы, услуги), то одновременно с реализацией отразите его начисление так:

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с фактической суммы реализации (с учетом скидки).

Ну, а при получении оплаты на счет в банке составьте следующую проводку:

Дебет 51 Кредит 62
– получена оплата от покупателя с учетом скидки.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 50, 51, 62, 68 и 90), пунктов 6 и 6.5 ПБУ 9/99 и разъяснен в письме Минфина от 06.02.2015 № 07-04-06/5027.

Скидка предоставлена после продажи в счет будущих поставок. При таком способе поощрения скидка связана с достижением покупателями определенных показателей в настоящем, но распространяется на будущие покупки.

К примеру, по условиям договора покупатель имеет право на скидку после того, как закупит определенный объем товара. До этого момента он приобретает товары по обычной цене. А скидку продавец предоставляет в том периоде, когда покупатель получит на нее право.

Такие скидки отразите в учете в том же порядке, что и скидки, предоставленные в момент продажи.

Если скидка предоставлена на уже проданный товар, работы или услуги, то отражайте ее в бухучете в зависимости от того, когда поощрили покупателя:

до окончания года, в котором прошла реализация;
после окончания года, в котором прошла реализация.

Скидку предоставили в том же году, когда прошла реализация
Скорректируйте выручку от реализации в периоде на сумму поощрения в момент его предоставления. В бухучете такие операции отразите следующим образом.

На дату реализации (до того, как предоставили скидку):

Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС (если платите налог и реализация им облагается).

На дату, когда предоставили скидку:

Дебет 62 Кредит 90-1
– сторнирована выручка по ранее отгруженным товарам, работам, услугам на сумму предоставленной скидки.

После того как выставили корректировочный счет-фактуру покупателю:

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки.

Такой порядок установлен пунктами 6, 6.5 ПБУ 9/99.

Скидку предоставили в следующем году, но до того, как утвердили годовую отчетность за предыдущий год

В этом случае сторнировочные записи датируйте 31 декабря:

После выставления корректировочного счета-фактуры покупателю:

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки.

Скидка предоставлена в следующем году и отчетность за прошлый год утверждена

Согласно пункту 2 ПБУ 22/2010 факты хозяйственной деятельности, выявленные в результате получения новой информации, не являются ошибками. Соглашение об изменении цены товара подписано в следующем за отчетным году, поэтому скидку следует отразить в учете на дату подписания соглашения. Отразите скидку в прочих расходах как убытки прошлых лет, признанные в отчетном году.

Такой порядок установлен пунктами 11, 16 ПБУ 10/99, пунктом 39 положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, Инструкцией к плану счетов (счет 91).

Дебет 91-2 Кредит 62
– выявлены убытки прошлых лет, связанные с предоставлением скидки покупателю (без учета НДС).

После того как выставили покупателю корректировочный счет-фактуру:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 62
– принят к вычету НДС от суммы предоставленной скидки.

Выручку от продажи признавайте в сумме за вычетом скидки. При этом не имеет значения, что скидка не уменьшает стоимость товара (письмо Минфина от 06.02.2015 № 07-04-06/5027, рекомендации БМЦ Р-78/2017-ОК ТОРГ).

Если в качестве скидки вы передаете покупателю дополнительную партию товара, фактическую себестоимость этого товара учтите в расходах по обычным видам деятельности (п. 5, 7, 9 ПБУ 10/99).

В учете сделайте проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации основной партии товара;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС;

Дебет 90-2 Кредит 41
– списана себестоимость товара основной партии товара.

Если скидка не изменяет цену и мы передаем бонусный товар по нулевой цене, то начисление НДС зависит от того, включает ли в себя стоимость основного товара партию бонусного или нет.

То есть если мы выписываем счет-фактуру на дополнительный товар в количестве 20 единиц по цене 0,00 руб., то необходимо исчислить и уплатить НДС исходя из рыночных цен на данный товар, если только налогоплательщик не докажет, что цена основного товара включает стоимость дополнительно переданных товаров (п. 12 постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33).

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС из рыночной цены дополнительной партии товара;

Дебет 90-2 Кредит 41
– списана себестоимость дополнительной партии товара.

Если скидку предоставляете в денежной форме, то в учете сделайте записи:

Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации партии товара;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС;

Дебет 90-2 Кредит 41
– списана себестоимость товара партии товара;

Дебет 62 Кредит 90-1
– сторнирована выручка на сумму денежной премии;

Дебет 62 Кредит 51
– выплачена премия покупателю.

Бухучет: бонус

Предоставив бонус, в учете надо отразить две хозяйственные операции:

скидку на ранее отгруженный товар, выполненные работы или оказанные услуги;
реализацию товара, работ или услуг в счет возникшей кредиторской задолженности перед покупателем.

Первую хозяйственную операцию отразите в порядке, предусмотренном для отражения скидки.

С возникшей задолженности начислите НДС с аванса. Ведь деньги, которые были получены ранее, нельзя считать платой за уже отгруженный товар.

По сути это предоплата (письмо Минфина от 31.08.2012 № 03-07-15/118).

Бухучет: премии, подарки

Поощрения в виде подарков, премий учитывайте в зависимости от экономической сущности, заложенной в данные понятия, либо как скидку, либо как бонус.

Страховые взносы и НДФЛ

Если организация предоставила скидку, бонус, выплатила премию, уменьшила задолженность покупателя-физлица, то на сумму таких поощрений не нужно начислять:

взносы на обязательное пенсионное, социальное или медицинское страхование (ст. 420 НК);
взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ).

Это связано с тем, что доход, полученный покупателем при предоставлении поощрения, не является его вознаграждением в рамках трудовых отношений или гражданско-правовых договоров.

Со скидок и бонусов постоянным покупателям не нужно удерживать НДФЛ, если:

программа лояльности направлена на увеличение активности клиентов;
бонусы и скидки предоставляют по дисконтным, накопительным или банковским картам;
товары или услуги полностью или частично оплачивает за покупателя российская или иностранная организация либо продавец перечисляет сумму скидки или бонуса на банковский счет покупателя;
бонусы, баллы или иные единицы начисляют по основаниям, установленным в программе;
выплаты покупателю зависят от количества начисленных бонусов, баллов или иных единиц.

Освобождаются от НДФЛ доходы, полученные покупателем:

в денежной форме – в виде суммы, перечисленной на банковскую карту покупателя;
или в натуральной форме – в виде полной или частичной оплаты товара за покупателя.

В некоторых случаях с доходов в виде скидок и бонусов покупателям нужно удержать НДФЛ.

При каких условиях возникает облагаемый НДФЛ доход и что нужно сделать, чтобы налог удерживать не пришлось, смотрите в таблице:

Условие, при котором НДФЛ придется удержать	Что сделать, чтобы НДФЛ не пришлось удерживать
Покупатель присоединился к программе лояльности не на условиях публичной оферты	Участие в программе лояльности на условиях публичной оферты означает, что такая программа: – содержит единые для всех покупателей условия участия: начисление бонусов, выплаты вознаграждений и т. п.; – не содержит каких-либо условий, требований к покупателям или иных препятствий для участия в программе. Разместите информацию о программе лояльности на сайте. Укажите в ней, что программа направлена на увеличение числа постоянных клиентов и предлагает одинаковые для всех покупателей условия предоставления скидок и бонусов
Публичная оферта предусматривает: – срок для акцепта менее 30 дней; – возможность досрочного отзыва оферты.	Чтобы доход освобождался от НДФЛ, нужно выполнить следующие условия: – срок присоединения к программе лояльности не может быть менее 30 рабочих дней; – продавец не вправе отозвать свое предложение по скидкам и бонусам ранее срока, указанного в условиях программы. Предусмотрите эти условия при размещении программы лояльности на сайте
Доход в виде скидок и бонусов является: – вознаграждением физлица за выполнение должностных обязанностей; – либо оплатой за поставленные товары, работы, услуги; – либо материальной помощью.	Не выплачивайте суммы в виде скидок и бонусов штатным и внештатным работникам вашей компании за выполнение ими должностных обязанностей, за поставленные товары и услуги и т. п.

Это следует из пункта 68 статьи 217 НК.

О том, нужно ли удержать НДФЛ при предоставлении скидки, читайте Возникает ли у сотрудника доход в натуральной форме, если организация продает ему собственные товары или услуги по сниженной цене.

Налог на прибыль

Поощрение может изменять цену товаров, работ или услуг, установленную в договоре, а может и не затрагивать ее. Порядок учета поощрения при расчете налога на прибыль зависит от того, каким методом вы определяете доходы и расходы.

Поощрение не изменяет цену

Если поощрение не изменяет цену, то базу для расчета налога на прибыль корректировать не нужно.

Поощрения такого рода необходимо учесть в составе внереализационных расходов в отношении:

товаров – на основании подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 НК;
работ, услуг – на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК.

Аналогичная позиция в письмах Минфина от 26.08.2016 № 03-03-07/49936 и от 23.07.2013 № 03-03-06/1/28984.

При методе начисления внереализационные расходы признают:

на дату расчетов по условиям договора или дату предъявления налогоплательщику документов, подтверждающих расчет;
либо на последнее число отчетного (налогового) периода.

Это предусмотрено подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК.

Исходя из этого, размер скидки, премии или бонуса признавайте расходом на дату, когда по условиям договора покупатель выполнил условия для скидки (письмо Минфина от 26.04.2010 № 03-07-11/145).

При кассовом методе расходы в виде предоставленного покупателю поощрения учитывайте при расчете налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором:

выплатили покупателю премию;
передали товар, предоставленный в качестве бонуса или подарка, но только если он оплачен вашему поставщику;
на момент прощения долга, если предоставлена скидка, не уменьшающая цену. Все прочие скидки уменьшают цену.

Это следует из положений пункта 3 статьи 273 НК.

Предоставление покупателю поощрения оформите актом. В нем четко пропишите, какие именно условия выполнил покупатель, со ссылками на пункты договора.

Такой акт подтвердит, что расходы продавца на выплату поощрения экономически обоснованны (письмо Минфина от 23.09.2019 № 03-03-06/1/72907).

Поощрение изменяет цену

При методе начисления учет зависит от того, когда поощрение было предоставлено: в том же отчетном или налоговом периоде, когда прошла реализация, или в последующих.

Если поощрение предоставлено в том же периоде, то скорректируйте базу для расчета налога на прибыль в текущей отчетности (п. 7 ст. 274 НК). Это самый простой вариант.

Если уменьшение цены на товары затрагивает налоговые обязательства продавца по налогу на прибыль в прошедших отчетных (налоговых) периодах и в периоде реализации не было убытка, можно поступить одним из следующих способов:

сдать уточненные декларации по налогу на прибыль за период, в котором произошла реализация;
не подавать уточненные декларации, а отразить поощрение в периоде его выдачи на основании пункта 1 статьи 54 НК как исправление искажения, которое привело к переплате налога;
не принимать никаких мер по корректировке налоговой базы, но только если сумма переплаты незначительна).

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина от 29.04.2019 № 03-03-06/1/31501, от 22.05.2015 № 03-03-06/1/29540.

Если в периоде реализации был убыток, подайте уточненную декларацию. В этом случае права выбора у налогоплательщика нет.

Что касается кассового метода, то доход от реализации признают по нему на дату поступления денег от покупателей. Соответственно, корректировать выручку после предоставления поощрения не придется. Даже если это ретроскидка, то есть когда изменяется цена уже реализованного товара.

Ведь в этом случае деньги, полученные ранее, надо переквалифицировать в аванс, а его при кассовом методе тоже учитывают в доходах. А значит, налоговая база никак не изменится.

Это следует из пункта 2 статьи 273 НК и подтверждено в письме УФНС по Московской области от 05.10.2006 № 22-22-И/0460.

Расходы же, связанные с предоставлением премии, бонуса или подарка в зачет изменений цены, учитывайте так же, как и в ситуации, когда цены не изменяются.

НДС

В договоре поставки непродовольственных товаров стороны могут закрепить условие: влияет поощрение – скидка, бонус, премия или подарок – на цену товара или нет.

Если поощрение не изменяет цену товаров, то налоговую базу по НДС корректировать не нужно (п. 2.1 ст. 154 НК).1

Когда поощрение изменяет цену товара, скорректируйте базу для расчета НДС. Для этого выставьте корректировочный счет-фактуру (подп. 4 п. 3 ст. 170, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК).

Если скидку предоставили в 2019 году по товарам, которые реализовали в 2018 году, в корректировочном счете-фактуре укажите ту же ставку НДС, что и в отгрузочном – 18 процентов (письмо ФНС от 23.10.2018 № СД-4-3/20667).

Сумму НДС с разницы, возникшей в результате уменьшения стоимости товара, можно принять к вычету (абз. 3 п. 3 ст. 168, абз. 3 п. 1 и п. 2 ст. 169, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК).

Изменилась цена по товарам, указанным в нескольких первичных счетах-фактурах? Тогда в адрес одного и того же покупателя можете оформить единый корректировочный счет-фактуру (абз. 2 подп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК).

В аналогичном порядке учитывайте при расчете НДС получение поощрения на работы (услуги).

Если в 2019 году предоставили скидку по товарам, отгруженным в 2018 году, и в результате скидки возник аванс в счет будущих поставок, с возникшего аванса начислите НДС по ставке 20/120.

При поставке продовольственных товаров в договоре может быть условие о вознаграждении (премии) за достижение определенного объема закупок. Цену товаров данный вид поощрения не меняет независимо от условий договора.

При этом размер такого вознаграждения вместе с платой за услуги по продвижению товаров, логистику, подготовку, обработку, упаковку товаров и иные подобные услуги не может превышать 5 процентов от цены товаров без учета НДС и акцизов. Такой порядок следует из положений пункта 4 статьи 9 Закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ.

Предоставив вознаграждение за объем закупки, налоговую базу по НДС корректировать не нужно. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина от 18.09.2013 № 03-07-09/38617.1

УСН

Организации, которые платят единый налог с доходов, при его расчете расходы, в том числе поощрения, предоставленные покупателям, не учитывают (п. 1 ст. 346.18 НК).

Для организаций, которые выбрали такой объект налогообложения, как доходы, уменьшенные на величину расходов, перечень расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, ограничен статьей 346.16 НК. Расходы на выплату или предоставление покупателям соответствующих поощрений – скидок, премий, бонусов или подарков – в этом перечне не поименованы.

Разъяснения об этом – в письме Минфина от 01.06.2018 № 03-11-06/2/37590.

При реализации товаров со скидками в доходы включайте суммы, фактически поступившие от покупателей, то есть за вычетом предоставленных скидок.

Это следует из пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 249 НК и письма Минфина от 11.03.2013 № 03-11-06/2/7121.

ЕНВД

Сумма предоставленных покупателям поощрений – скидок, бонусов, премий или подарков – на расчет ЕНВД не влияет, так как при определении единого налога расходы организации в расчет не берутся (ст. 346.29 НК).

ОСНО и ЕНВД

Как правило, всегда можно определить, к какому виду деятельности относятся предоставленные покупателям поощрения. Поэтому, если организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, поощрения, предоставленные покупателям в рамках деятельности, переведенной на ЕНВД, и деятельности на общей системе налогообложения, необходимо учитывать раздельно в целях расчета налога на прибыль и НДС (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 и п. 4, 4.1 ст. 170 НК).

Поощрения – скидки, бонусы, премии или подарки, которые организация предоставляет покупателям в рамках деятельности на общей системе налогообложения, – при соблюдении условий признания их в налоговой базе могут увеличивать расходы.

Поощрения, которые предоставляются покупателю в рамках деятельности, переведенной на ЕНВД, при налогообложении не учитывайте (п. 1 ст. 346.29 НК).

Теги: