Как подтвердить нулевую ставку НДС при экспорте

Чтобы обосновать применение нулевой ставки НДС, организация должна:

• собрать пакет документов, которые предусмотрены статьей 165 НК;
• заполнить соответствующие разделы декларации по НДС и сдать ее в налоговую инспекцию вместе с собранным пакетом документов (п. 10 ст. 165 НК).

Состав документов, необходимых для обоснования нулевой ставки НДС при вывозе товаров на экспорт за пределы ЕАЭС и при реализации работ (услуг), связанных с вывозом (ввозом) товаров, зависит от вида транспорта, с использованием которого перевозится товар, и от вида оказываемых работ (услуг).

Основными документами, которые подтверждают право на применение нулевой ставки НДС при вывозе товаров на экспорт и при реализации работ (услуг), связанных с вывозом (ввозом) товаров, являются:

• контракт (копия контракта);
• таможенные декларации (их копии или реестры).

В некоторых случаях, помимо этих документов, для подтверждения нулевой ставки в налоговую инспекцию нужно подавать копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками соответствующих таможенных органов (или реестры таких документов).

Если сведения из представленных документов не совпадут со сведениями таможенной службы, инспекция может посчитать экспорт неподтвержденным. В этом случае вы вправе представить необходимые пояснения и любые другие документы, которые подтверждают факт экспорта.

Организация может экспортировать товар из России в иностранное государство через другую страну – члена ЕАЭС. В этом случае для применения нулевой ставки какие-либо дополнительные документы, которые подтвердят факт вывоза товара за пределы этой страны ЕАЭС, предоставлять не надо. А дата пересечения ее границы никак не повлияет на момент определения налоговой базы.

Такие разъяснения даны в письме Минфина от 30.06.2015 № 03-07-08/37574.

Иногда экспортер может доставить товар покупателю:

• международным почтовым отправлением. Например, посылкой, бандеролью, письмом, мешком, мелким пакетом (п. 14 Правил, утв. приказом Минкомсвязи от 31.07.2014 № 234);
• скоростной перевозкой в качестве экспресс-груза (п. 52 ст. 2 ТК ЕАЭС).

С 1 апреля 2020 года при доставке товара такими способами действует упрощенный порядок подтверждения права на нулевую ставку. Экспортер должен сдать в налоговую инспекцию:

• в первом случае — сведения из декларации на товары или из таможенной декларации CN 23. Сведения подавайте в виде электронного реестра, временный формат которого установлен письмом ФНС от 24.03.2020 № ЕА-4-15/5039;
• во втором случае — сведения из декларации на товары для экспресс-грузов. Сведения подавайте в виде электронного реестра, временный формат которого установлен письмом ФНС от 24.03.2020 № ЕА-4-15/5039.

Такой порядок предусмотрен подпунктами 7 и 8 пункта 1 статьи 165 НК. Он действует независимо от стоимости вложения (товара).

Льготы, предусмотренные пунктом 3 статьи 49 ТК ЕАЭС, Законом от 03.08.2018 № 289-ФЗ, пока не установлены.

При этом с разрешения таможни можно не декларировать:

• аэрограммы, письма, почтовые карточки и отправления для слепых (п. 3 ст. 286 ТК ЕАЭС);
• порожнюю почтовую тару (п. 16 ст. 286 ТК ЕАЭС);
• товары, которые возвращаете отправителю по почте (п. 14 ст. 286 ТК ЕАЭС).

Документы, подтверждающие право на применение нулевой ставки НДС, нужно представить в налоговую инспекцию в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта. 

Подать документы надо одновременно с налоговой декларацией (п. 9 и 10 ст. 165 НК). Окончание 180-дневного срока связано не с периодом, в котором истекает срок подачи декларации, а с налоговым периодом, за который подается налоговая декларация. 

При реализации работ и услуг, связанных с вывозом товаров на экспорт (ввозом товаров), порядок определения 180-дневного срока для подачи документов зависит от вида работ (услуг) и от вида транспорта, с использованием которого перевозится товар.

Если по истечении 180 календарных дней организация не представит в налоговую инспекцию пакет документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки НДС, то стоимость реализованных товаров (работ, услуг) облагается НДС по ставке 10 или 20 процентов.

Контракт (копия контракта) с иностранным покупателем на поставку экспортируемых товаров или на выполнение работ (оказание услуг), связанных с вывозом товаров (ввозом товаров), – обязательный документ для подтверждения права на применение нулевой ставки НДС (подп. 1 п. 1 ст. 165 НК).

Контракт разрешено подавать не только как один документ. Его могут заменить несколько документов. Главное, чтобы в них стороны сделки достигли письменного согласия по всем ее существенным условиям: предмет договора, цена, сроки исполнения обязательств, наименование сторон сделки. Так сказано в пункте 19 статьи 165 НК.

Бывает, что экспортер вывозит за границу товары, покупатель которых – российская организация. В этом случае подайте в налоговую инспекцию контракт (копию контракта) с этой российской организацией на поставку товара ее филиалу, представительству, отделению, бюро, конторе, агентству либо другому обособленному подразделению, которое находится за пределами ЕАЭС. С 1 октября 2018 года при таких экспортных операциях можно применять нулевую ставку НДС (подп. 1 п. 1 ст. 165 НК).

Раньше налоговые инспекторы не разрешали применять нулевую ставку НДС,если отсутствовал контракт с иностранной организацией. Об этом были письма Минфина от 08.05.2013 № 03-07 08/16131, ФНС от 17.10.2013 № ЕД-4-3/18594. С 1 октября 2018 года они не актуальны.

Будьте внимательны: при реализации товаров российской организации, у которой нет подразделений за границей, нулевую ставку применять нельзя. Даже если вывозите товар транзитом.

Предположим, российская организация (продавец) реализует товары по договору с другой российской организацией (покупатель). Грузополучатель – третья организация, которая расположена в Германии и не имеет к покупателю отношения. По условиям договора продавец обязан растаможить товар, вывезти его в Германию и доставить грузополучателю. 

Право собственности к покупателю переходит при передаче товара грузополучателю. В этой ситуации российский продавец не вправе применять нулевую ставку НДС, так как у него нет контракта ни с иностранной организацией, ни с российской организацией, имеющей подразделения за границей.

Если в контракте есть сведения, которые составляют государственную тайну, вместо полного текста подайте выписку из него. В выписку включите всю информацию, необходимую для налогового контроля, например сведения о продукции, сроках, цене и условиях поставки.

Не представляйте контракт повторно, если вы уже передавали его в налоговую инспекцию, чтобы подтвердить нулевую ставку или обосновать освобождение от уплаты акциза. Достаточно подать уведомление, указав реквизиты документа, вместе с которым ранее представлен контракт.

Если товары реализуются через посредника, организация-экспортер представляет:

• посреднический договор;
• контракт между посредником и иностранным контрагентом (или иностранным обособленным подразделением российской организации), предусматривающий поставку товаров, принадлежащих организации-экспортеру.

Такой порядок предусмотрен подпунктами 1 и 2 пункта 2 статьи 165 НК. Разъяснения — в письмах Минфина от 23.08.2019 № 03-07-08/64830 и ФНС от 15.01.2020 № СД-4-3/355.

При реализации работ или услуг, связанных с вывозом товаров (ввозом товаров), предоставляются:

• контракты, заключенные с российскими контрагентами, – если заказчиками работ (услуг) являются российские организации;
• контракты, заключенные с иностранными контрагентами, – если заказчиками работ (услуг) являются иностранные организации.

Это следует из положений подпункта 1 пункта 3.1, подпункта 1 пункта 3.2, подпункта 1 пункта 3.3, подпункта 1 пункта 3.4, подпункта 1 пункта 3.5, подпункта 1 пункта 3.6, подпункта 1 пункта 3.7, подпункта 1 пункта 3.8, подпункта 1 пункта 4, подпункта 1 пункта 14 статьи 165 НК.

Таможенные декларации (их копии) являются обязательными документами для подтверждения права на применение ставки НДС 0 процентов:

1) при вывозе товаров в соответствии с таможенной процедурой экспорта (подп. 3 п. 1 ст. 165 НК). Особенности оформления и представления таможенных деклараций в налоговые инспекции представлены в таблице;
2) при реализации:

• работ (услуг) по транспортировке нефти и нефтепродуктов, а также перевалке и (или) перегрузке нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы России, трубопроводным транспортом (подп. 3 п. 3.2 ст. 165 НК);
• услуг по организации транспортировки природного газа, вывозимого за пределы России (ввозимого на территорию России), трубопроводным транспортом (если производится таможенное декларирование таких операций). Если таможенное декларирование не производится, вместо таможенных деклараций в налоговую инспекцию нужно представить документы, подтверждающие факт оказания соответствующих услуг (подп. 3 п. 3.3 ст. 165 НК).

Подтвердить ставку НДС 0 процентов можно как полной таможенной декларацией, так и временной, которую оформляют по статье 102 Закона от 03.08.2018 № 289-ФЗ. Исключение – случаи, когда Налоговый кодекс обязывает подавать полную таможенную декларацию, – вывоз товаров в таможенной процедуре экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи.

 Это следует из подпункта 3 пункта 1 статьи 165 НК. Аналогичные разъяснения – в письмах ФНС от 24.05.2019 № СД-4-3/9908, от 28.07.2017 № СД-4-3/14879. Подтверждают это и суды (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 06.06.2011 № А27-10918/2010, Северо-Кавказского округа от 29.03.2010 № А32-7360/2009).

При этом сотрудники Минфина считают, что подтвердить ставку НДС 0 процентов можно только полной таможенной декларацией. Временная декларация на товары для этих целей не подходит. Ведь после фактического вывоза товаров с территории ЕАЭС декларант обязан подать полную таможенную декларацию (письмо от 23.10.2015 № 03-07-08/60952).

Для целей таможенного контроля таможенная декларация может быть оформлена в электронном виде или в установленных случаях на бумажном носителе (п. 3–4 ст. 95 Закона от 03.08.2018 № 289-ФЗ). Однако в налоговую инспекцию таможенную декларацию нужно подавать на бумажном носителе. 

Копию электронной декларации вы можете распечатать в личном кабинета участника ВЭД, Единой автоматизированной информационной системе таможни (ЕАИС) или получить на самой таможне.

В документе должны быть сведения, которые подтверждают факт реального экспорта. То есть факт пересечения экспортным товаром таможенной границы России. В этом случае отметка региональной таможни о выпуске товара не нужна. Обязательна только отметка о вывозе товара, то есть отметка пограничной таможни в месте убытия товара за границу.

Такая копия будет служить подтверждением права на нулевую ставку НДС (письмо ФНС от 31.07.2018 № СД-4-3/14795).

Ранее Минфин и налоговая служба считали, что, если на копии электронной декларации нет какой-либо из отметок таможни, ее надо получить (письма Минфина от 05.07.2018 № 03-07-08/46762, ФНС от 08.04.2015 № ГД-4-3/5943).

Вместо таможенных деклараций экспортеры могут подавать в налоговые инспекции их электронные реестры. Формы, форматы и порядок составления таких реестров утверждены приказом ФНС от 30.09.2015 № ММВ-7-15/427. В настоящее время налоговая служба меняет этот приказ.

До внесения изменений рекомендуется применять форматы реестров, установленные письмами ФНС от 15.05.2020 № ЕА-4-15/8011, от 24.03.2020 № ЕА-4-15/5039, от 07.02.2020 № СД-4-15/1924.

Копии таможенных деклараций, которые организация включила в электронные реестры, могут быть без отметки российских таможенных органов места убытия (п. 15 ст. 165 НК).

Если сведения из реестра не совпадут с данными, полученными инспекцией от таможни, в ходе камеральной проверки у экспортера могут запросить сами документы, сведения о которых включены в реестр. Документы нужно будет подать в течение 30 календарных дней после получения запроса. На них должны быть отметки российской таможни.

Такой порядок следует из положений пунктов 15–18 статьи 165 НК. Аналогичные разъяснения содержат письма Минфина от 18.05.2015 № 03-07-08/28231, ФНС от 06.08.2015 № СД-4-15/13789, от 29.04.2015 № ЕД-4-15/7427.

С 1 октября 2018 года при вывозе товаров по таможенной процедуре экспорта и реэкспорта не прикладывайте к декларации копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов с отметками таможни или реестры таких документов. 

Но налоговая инспекция вправе запросить такие бумаги – если обнаружит, что сведения в декларации не соответствуют данным таможенных органов. В этом случае в течение 30 календарных дней с даты, когда получили требование, представьте копии документов, которые подтверждают вывоз товаров. 

Если вы не подадите эти документы в этот срок, экспорт посчитают неподтвержденным. Такие правила следуют из пунктов 1, 1.2 и 17 статьи 165 НК.

Из этого правила есть исключения, которые касаются вывоза припасов.

С 1 апреля 2020 года установлены разные правила подтверждения нулевой ставки НДС при вывозе припасов:

• за пределы ЕАЭС. В этом случае в налоговую инспекцию нужно сдать декларацию на товары (ее копию) с отметкой таможни о вывозе припасов за пределы таможенной территории ЕАЭС;
• из России в страну ЕАЭС. В этом случае в налоговую инспекцию нужно сдать копии транспортных, товаросопроводительных или других документов, в которых есть сведения о количестве припасов. Документы должны подтверждать вывоз припасов из России воздушными и морскими судами или судами смешанного плавания.

Об этом сказано в абзаце 5 подпункта 3 и в подпункте 4 пункта 1 статьи 165 НК.

Кроме того, копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов с отметками таможни или реестры таких документов прикладывайте к декларации в четырех ситуациях.

Ситуация 1. Были реализованы услуги по международной перевозке товаров – при вывозе и ввозе товаров.

При реализации услуг, связанных с вывозом товаров на экспорт, документы должны быть оформлены в порядке, установленном для экспортеров (содержать те же реквизиты и отметки таможенных органов).

При реализации услуг, связанных с ввозом товаров в Россию (в т. ч. через территорию стран ЕАЭС), документы должны быть оформлены с учетом следующих особенностей:

• при ввозе товаров водными судами (морскими, речными, смешанного плавания (река-море)) в налоговую инспекцию представляется копия коносамента, морской накладной или любого другого документа, подтверждающего факт приема товаров к перевозке. При этом в графе «Порт погрузки» должно быть указано место, которое находится за пределами таможенной территории ЕАЭС;
• при ввозе товаров воздушным транспортом в налоговую инспекцию представляется копия грузовой накладной, где в качестве аэропорта погрузки (перегрузки) указан аэропорт, который находится за пределами таможенной территории ЕАЭС;
• при ввозе товаров автомобильным транспортом в налоговую инспекцию представляется копия транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа с отметкой российской таможни, подтверждающей ввоз товаров в Россию.

При оказании транспортно-экспедиционных услуг в рамках международной перевозки товаров копии транспортных и товаросопроводительных документов обязательны. Подавать вместо них в ИФНС копии таможенной или транзитной декларации с отметками таможни нельзя.

Это следует из положений подпункта 3 пункта 3.1, подпункта 2 пункта 14 статьи 165 НК, письма ФНС от 31.01.2019 № СД-4-3/1613.

Ситуация 2. Были реализованы работы (услуги) в морских и речных портах по перевалке и хранению товаров, перемещаемых через границу России.

При реализации работ (услуг), связанных с вывозом товаров, документы должны быть оформлены в порядке, установленном для экспортеров (содержать те же реквизиты и отметки таможенных органов).

При реализации работ (услуг), связанных с ввозом товаров водными судами (морскими, речными, смешанного плавания (река-море)), в налоговую инспекцию представляется копия коносамента, морской накладной или любого другого документа, подтверждающего факт перевозки товаров. 

При этом в графе «Порт погрузки» должно быть указано место, которое находится за пределами России, а сам документ должен содержать отметку таможни, действующей в пункте пропуска товаров. Это следует из положений подпункта 3 пункта 3.5 и подпункта 2 пункта 14 статьи 165 НК.

Ситуация 3. Были реализованы услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для перевозки экспортируемых товаров по территории России.

Тогда в налоговую инспекцию представляют копии документов с отметками российских таможен, которые должны подтверждать, что перевозимые товары помещены под таможенную процедуру экспорта (подп. 3 п. 3.7 ст. 165 НК).

Ситуация 4. Были реализованы работы (услуги) по перевозке экспортируемых товаров по территории России организациями внутреннего водного транспорта. 

Тогда в налоговую инспекцию представляют копии документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы России (подп. 3 п. 3.8 ст. 165 НК).

Электронные документы

Вместо бумажных копий организация вправе представить транспортные или перевозочные документы в электронном виде. Это возможно:

• при международных перевозках товаров, вывозимых железнодорожным транспортом в таможенной процедуре экспорта (реэкспорта);
• транспортно-экспедиторских услугах, связанных с перевозкой или транспортировкой товаров железнодорожным транспортом;
• реализации услуг, выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте.

Такой порядок установлен пунктом 20 статьи 165 НК и частью 9 статьи 4 Закона от 03.08.2018 № 302-ФЗ. Электронный формат транспортного перевозочного документа на железнодорожном транспорте утвержден приказом ФНС и ФТС от 13.05.2019 № ММВ-7-15/241, № 778. Он действует с 23.07.2019 (абз. 6 п. 1.2 ст. 165 НК).

Электронные реестры

Вместо самих транспортных и товаросопроводительных документов экспортеры могут подавать в налоговые инспекции их электронные реестры. Формы, форматы и порядок составления таких реестров утверждены приказом ФНС от 30.09.2015 № ММВ-7-15/427.

 В настоящее время налоговая служба меняет этот приказ. До внесения изменений рекомендуется применять форматы реестров, установленные письмами ФНС от 15.05.2020 № ЕА-4-15/8011, от 24.03.2020 № ЕА-4-15/5039, от 07.02.2020 № СД-4-15/1924.

Если сведения из реестра не совпадут с данными, полученными инспекцией от таможни, в ходе камеральной проверки у экспортера могут запросить сами документы, сведения о которых включены в реестр. Документы нужно будет подать в течение 30 календарных дней после получения запроса. На них должны быть отметки российской таможни.

Такой порядок следует из положений пунктов 15–18 статьи 165 НК. Аналогичные разъяснения содержат письма Минфина от 18.05.2015 № 03-07-08/28231, ФНС от 06.08.2015 № СД-4-15/13789, от 29.04.2015 № ЕД-4-15/7427.

Нужно подтверждение, что товар вывезли из России, – этим занимается таможня. Такие правила установлены:

• Порядком, утвержденным приказом ФТС от 18.12.2006 № 1327;
• Порядком, утвержденным решением Комиссии Таможенного союза от 18.06.2010 № 330.

Таможенник ставит штамп или надпись «Товар вывезен», дату вывоза товаров и заверяет запись личной номерной печатью. К примеру, отметку на таможенной декларации или ее копии поставят на оборотной стороне.

А если предоставите транспортный, товаросопроводительный или иной документ, то отметку таможенник сделает на оборотной стороне первого листа (п. 15 Порядка, утвержденного приказом ФТС от 18.12.2006 № 1327, п. 9 Порядка, утвержденного решением Комиссии Таможенного союза от 18.06.2010 № 330, письмо ФТС от 02.07.2010 № 04-45/32583).

Чтобы получить отметку на транспортном или ином документе, направьте в таможню обращение в произвольной форме:

• лично;
• по почте;
• через курьерскую службу.

В обращении укажите:

• просьбу подтвердить вывоз товаров;
• способ передачи документов с отметками;
• налоговую инспекцию, в которую необходимо направить информацию о вывозе товаров (по желанию заявителя);
• наименование таможни, в которой оформили товар;
• регистрационный номер таможенной декларации;
• наименование и количество товара;
• период вывоза товара – месяц, год. При перевозках товаров морскими, речными, смешанного (река-море) плавания судами или воздушными судами укажите ориентировочную дату вывоза;
• сведения о транспорте, на котором товар вывезли из России. Например, регистрационный номер автомобиля, название морского судна, бортовой номер и номер рейса самолета, номер вагона, номер контейнера;
• наименование пункта пропуска товаров через государственную границу России: морской (речной), воздушный порт, железнодорожная станция, автомобильный пункт пропуска.

Обращение должен подписать директор компании и заверить печатью. Это следует из пунктов 4 и 5 Порядка, утвержденного приказом ФТС от 18.12.2006 № 1327.

Налоговые инспекторы сверяют документы, подтверждающие нулевую ставку НДС, с данными таможенной службы. По итогам сверки они могут посчитать, что факт экспорта не подтвержден. Об этом представители инспекции должны сообщить организации. 

В ответ организация вправе в течение 15 календарных дней представить необходимые пояснения и любые дополнительные документы, которые подтверждают вывоз товара на экспорт. Об этом – пункт 15 статьи 165 НК.