Олег Хороший начальник отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой политики Минфина России
На крупных молокозаводах (молочных и молочно-консервных комбинатах) переработка молока, как правило, представляет собой постоянно действующее производство.
Результат каждой фазы может быть как готовой продукцией, так и полуфабрикатом для следующей фазы. Поэтому на таких производствах, как правило, применяют попередельный метод. При этом можно использовать элементы нормативного метода (раздел VI Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996)
Если же производство незначительно или не носит постоянного характера, то отдельные технологические фазы (переделы) не выделяйте. В этом случае себестоимость отдельных видов продукции переработки молока (сливки, сметана, масло, творог и т. п.) определяйте на основе распределения общей суммы затрат на отдельные виды продукции. То есть здесь подойдет котловой метод.
С учетом специфики деятельности вашей организации вы можете комбинировать различные методы расчета. Можете самостоятельно разработать свой способ, который позволит реальнее определить себестоимость объекта калькуляции.
Аналогичные выводы следуют из Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996.
По способу включения в себестоимость готовых молокопродуктов расходы разделяют на прямые и косвенные.
Об этом сказано в пункте 1.7 Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996.
Состав прямых и косвенных расходов по статьям затрат, а также порядок их отнесения на себестоимость определите самостоятельно исходя из особенностей производства.
Однако есть общие принципы, которых нужно придерживаться.
Прямые затраты – это расходы, непосредственно связанные с производством отдельных видов продукции. Такие расходы можно прямо включать в себестоимость (п. 1.7 Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996).
Кроме того, на прямые затраты можно отнести и стоимость услуг вспомогательных производств и обслуживающих хозяйств, если эти услуги непосредственно связаны с производством готовой продукции.
Об этом сказано в пункте 1.5 Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996.
Существует типовой набор прямых статей затрат. Однако отраслевая специфика молочного производства сокращает или увеличивает этот перечень. Отраслевая номенклатура статей затрат приведена в разделе II Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996.
В группировке расходов по статьям прямые расходы, как правило, подразделяют по элементам (п. 1.7 Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996).
Элементы затрат молочного производства приведены в разделе III Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996.
| Элементы затрат | Отраслевая номенклатура статей затрат | Состав прямых расходов для молочного производства |
| Материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов) | Сырье | Стоимость сырья, которое образует основу молочной продукции. А именно – натурального молока, сливок, творога, сметаны |
| Основные материалы | Стоимость материалов, которые основу молочной продукции не образуют, но непосредственно входят в ее состав или являются необходимыми компонентами ее изготовления:
| |
| Возвратные отходы (вычитаются) | Стоимость возвратных отходов, которые исключают из затрат на сырье:
| |
| Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций | Стоимость покупных изделий и полуфабрикатов, которые используют на производство готовой продукции:
По этой же статье также учитывайте услуги контрагентов, непосредственно связанные с изготовлением молочных изделий. Например, стоимость работ подрядчика, если организация привлекла к изготовлению молокопродуктов стороннюю организацию (к примеру, передала ему молоко натуральное, а получила молочный порошок) | |
| Транспортно-заготовительные расходы | По этой статье учитывайте все транспортные расходы, связанные с закупками молока и молочных продуктов. Полная номенклатура статей транспортно-заготовительных расходов, их характеристика и содержание приведены в приложении 3 к Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996. Сюда, в частности, относятся:
| |
| Вспомогательные материалы на технологические цели | Сюда относите затраты на материалы, которые, не являясь составной частью вырабатываемой продукции, используются как необходимые компоненты при ее изготовлении. Это могут быть:
| |
| Топливо и энергия на технологические цели | Электроэнергия, топливо, пар, горячая и холодная вода, сжатый воздух и холод, непосредственно расходуемые в процессе производства молокопродуктов. По этой статье учитываются расходы на топливо и энергию, как полученные со стороны, так и выработанные самой организацией. Порядок распределения этого вида расходов на конкретные виды изделий приведен в приложении 5 к Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996 | |
| Расходы на оплату труда (включая расходы по надтарифной оплате) | Расходы на оплату труда производственных рабочих | Зарплата сотрудников, непосредственно занятых в производственном процессе. Сюда, в частности, включайте:
Полный перечень выплат, которые нужно учитывать по этой статье, приведен в пункте 2.8 Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996 |
| Расходы по надтарифной оплате труда производственных рабочих | Выплаты сотрудникам, непосредственно занятым в производственном процессе. Сюда, в частности, включайте:
Полный перечень выплат, которые нужно учитывать по этой статье, приведен в пункте 2.9 Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996 | |
| Отчисления на социальные нужды | Отчисления на социальные нужды | Взносы на обязательное пенсионное (медицинское, социальное) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний сотрудников, непосредственно занятых в производственном процессе |
Косвенные затраты – это расходы, связанные с обслуживанием производства и управлением (общепроизводственные, общехозяйственные, коммерческие и др.).
В группировке затрат по статьям косвенные расходы образуют комплексные статьи. То есть эти статьи состоят из затрат, которые включают несколько элементов.
Аналогичные выводы следуют из пункта 1.7 раздела VI Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996.
| Отраслевая номенклатура статей затрат | Состав косвенных расходов для молочного производства |
| Плата по процентам за пользование кредитами | Проценты за пользование банковскими кредитами и товарными кредитами от поставщиков |
| Общепроизводственные расходы | Сюда в первую очередь относите:
Полная номенклатура общепроизводственных расходов приведена в приложении 6 к Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996 |
| Общехозяйственные расходы | Это расходы, связанные с управлением и организацией производства в целом, например:
Полная номенклатура общепроизводственных расходов приведена в приложении 7 к Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996 |
| Прочие производственные расходы | По этой статье учитывайте расходы, которые не входят ни в одну из указанных выше статей затрат. В частности, здесь учитываются: – отчисления на централизованные расходы по технической пропаганде; – оплата работ по сертификации и стандартизации продукции |
| Коммерческие расходы | Это затраты, связанные со сбытом молочной продукции. Например:
Полная номенклатура коммерческих расходов приведена в приложении 8 к Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996 |
Различают полную и производственную себестоимость готовой продукции.
Производственная себестоимость – это совокупность всех затрат на производство готовой продукции, за исключением коммерческих расходов. Соответственно, полная себестоимость – это сумма всех затрат, включая коммерческие расходы.
Такой вывод следует из раздела IV Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996.
При расчете расходов на производство прямые затраты непосредственно включайте в себестоимость готовых молочных изделий (п. 1.7 Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996).
Косвенные же расходы связаны с выпуском разных видов молочных изделий, а также обеспечивают деятельность организации в целом. Поэтому при расчете себестоимости их нужно распределять (п. 1.7 раздела VI Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996).
Такие выводы следуют из пункта 2.11 раздела V Инструкции по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочно-консервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом 19.03.1996.
Вы можете установить и другой порядок распределения затрат. Например, распределять все косвенные расходы пропорционально какому-то единому показателю. Показатель, пропорционально которому вы будете распределять косвенные расходы, определите самостоятельно и закрепите это в учетной политике.
Объект калькулирования себестоимости для попередельного метода – это результат той или иной стадии производственного процесса, то есть передела.
При этом методе расходы на производство учитывают по цехам (переделам, фазам, стадиям) и статьям затрат. Как правило, он применяется, если структура производства организована таким образом, что каждый передел выполняет специализированный цех, участок или бригада. В этом случае себестоимость определяют по каждому из них. Таким образом, объектом калькулирования себестоимости при попередельном методе может быть как готовая продукция, так и полуфабрикаты, изготовленные на каждом технологическом переделе.
Используя этот метод на практике, все затраты принято условно делить на исходное сырье (материальные расходы первого передела, например – молоко базисной жирности) и добавленные (затраты каждого передела). Соответственно, себестоимость полуфабриката увеличивается с прохождением каждого нового передела.
Можно использовать два варианта метода: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный. В первом случае рассчитывают себестоимость полуфабриката после каждого передела, поскольку существует возможность его реализации (например, сливки, сыр). Во втором случае между переделами организуют оперативный учет движения полуфабрикатов в натуральных измерителях, а калькулируют себестоимость только готовых молочных изделий.
Этот метод применяют, как правило, при массовом и серийном производстве разнообразной продукции. Например, на крупных молочно-консервных комбинатах с большим ассортиментом изделий (молоко, сливки, мороженое, йогурты, творог, сыр, кефир, ряженка, сметана и т. п.).
Изучив технологический процесс производства и связанные с ним затраты, можно заранее спрогнозировать и определить состав затрат планируемого изделия.
Норматив расходов определите самостоятельно. При этом можете действовать по такому алгоритму.
1. Установите необходимое количество материальных и других расходов для планируемого выпуска молокопродуктов. Сделать это можно на основании данных, полученных в прошлых отчетных периодах, либо на основании технологических документов.
2. Определите средние цены на материалы и другие ресурсы, входящие в состав расходов. Они диктуются рынком, при расчете можно использовать средние показатели за последний отчетный период.
3. Посчитайте планируемую сумму прямых расходов исходя из количества пищевого сырья, материалов, цен на них, прогнозируемого размера зарплаты и т. п.
4. Посчитайте планируемую сумму косвенных расходов. За основу берите данные за предыдущие периоды.
5. Определите нормативную (плановую) себестоимость единицы изделия. Для этого планируемую сумму прямых расходов сложите с суммой косвенных расходов, приходящейся на данное изделие (к примеру, используя общезаводскую нормативную ставку косвенных расходов).
6. По окончании периода рассчитайте фактическую себестоимость изделия, определите отклонения фактических затрат от действующих норм, выясните причины отклонений.
Объектом калькулирования при котловом методе признается все производство в целом. Его можно применять, когда у организации маленькая номенклатура молочных изделий и эта продукция однородна.
| Себестоимость одной единицы изделия | = | Сумма затрат за отчетный период | : | Количество изделий, выпущенных за отчетный период |
