При использовании метода начисления, который применяет большинство российских компаний, датой получения дохода считается дата реализации, то есть перехода права собственности на товар (ст. 271 НК РФ). Право собственности возникает у покупателя в момент фактической передачи товара. Однако статья 491 Гражданского кодекса позволяет предусмотреть в договоре, что переход права собственности происходит в момент оплаты товара покупателем.
Таким образом уплату налога на прибыль продавец может отодвинуть до момента полной оплаты товара. Теоретически, используя этот метод, можно отсрочить уплату налога на неопределенный срок. В приватных беседах коллеги часто вспоминают случаи, когда, жонглируя правами на имущество между несколькими связанными компаниями, удавалось не платить налог по семь-восемь лет.
Единственная проблема в том, что на основании той же статьи 491 ГК РФ покупатель не вправе распоряжаться имуществом до момента его оплаты (если иное не предусмотрено в договоре). Поэтому в контракте пункт о переходе права собственности лучше изложить так: «Право собственности на товар переходит к покупателю в момент полной оплаты товара. При этом покупатель имеет право отчуждать товар и иным образом распоряжаться им до момента оплаты».
Этот способ лучше использовать, только если у Вас действительно есть возможность согласовать с покупателем условия о раздельном хранении товаров и об их продаже конечному потребителю в следующем налоговом периоде. Также в договор лучше включить положения, которые позволят Вам контролировать соблюдение покупателем обязанностей по сохранности товара. Это может быть, например, пункт о ежемесячном проведении инвентаризации. Акт инвентаризации, подписанный представителями Вашей компании и компании-покупателя, послужит аргументом, если понадобится объяснить, почему выручка от продажи товара не была отражена в налоговом учете.
Крупные компании используют более сложные варианты схемы с многочисленными переходами прав собственности между предприятиями холдинга.
Самый распространенный способ отсрочки уплаты НДС – простая схема с использованием двух договоров: займа и купли-продажи.
В договоре купли-продажи условия схемы должны быть отражены в разделе о порядке и способах расчетов. Вот как его лучше изложить: «Стороны договорились, что если к моменту исполнения денежных обязательств у покупателя имеется встречное однородное требование к продавцу, то в качестве взаиморасчетов стороны проводят зачет встречных однородных требований на сумму наименьшего по размеру требования. Сумма, оставшаяся после проведения взаимозачета, подлежит перечислению на расчетный счет стороны, размер требования которой оказался наибольшим».
Риски. Этот метод – самый распространенный из всех существующих, о нем знают все, кто когда-либо сталкивался с налоговым правом (включая, конечно, и налоговиков). Поэтому, видя слова «заем» и «купля-продажа» рядом друг с другом, инспектор может заподозрить Вашу компанию в получении необоснованной выгоды и доначислить НДС. Обоснование: совокупность двух договоров является притворной сделкой.
При соблюдении этих условий у налоговой службы не будет формального повода для признания сделок незаконными. Схема применяется исключительно для «прикрытия» аванса в случае, если аванс и фактическая передача товара происходят в разных налоговых периодах и уплата НДС может повлечь убытки для продавца, который произвел товар, но еще не получил за него полную оплату. Во всех остальных случаях применение метода бессмысленно, так как НДС уплачивается на дату продажи товара, то есть на дату его отгрузки покупателю.
В договоре купли-продажи это условие отражается в разделе, посвященном порядку расчетов, и формулируется так: «Расчеты за поставленный товар могут быть произведены векселями, эмитированными покупателем, либо векселями, эмитированными следующими кредитными организациями: Сбербанк, ВТБ, Газпромбанк, Альфа-банк».
Риски. Этот метод оптимизации НДС хорошо известен проверяющим, и его использование, даже если Вы все делаете по закону, может привлечь их внимание. Налоговые органы ссылаются на постановление пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53, в котором подробно описаны примеры «вексельных» схем. Среди них – использование векселей с суммой, равной сумме сделки, и оплата векселей с отсрочкой, длительность которой не установлена.
Юристы изучат, какие схемы описываются в постановлении ВАС РФ как незаконные. Затем по какой системе налогообложения работают покупатели (общая система или «упрощенка», «вмененка»). Дело в том, что покупателям, платящим НДС, такой метод невыгоден. А вот тех, кто перешел на специальный режим налогообложения, этот способ расчетов смущать не должен.
При заключении договора комиссии налог на прибыль и НДС нужно платить только с комиссионного вознаграждения (п. 1 ст. 156, подпункт 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). Обычно этот метод используют холдинги. Комитент (продавец) передает продукцию комиссионеру (посреднику) для продажи с минимальной наценкой. При этом нужно, чтобы посредник применял упрощенную систему налогообложения. Поставщик должен начислить НДС в тот момент, когда посредник отгрузит товар покупателю.
Когда именно товар отгружен, продавец узнает только из отчета посредника. Если отгрузка товара и получение отчета приходятся на разные налоговые периоды, то компания-продавец может отсрочить уплату налогов. Поэтому в договоре обязательно указываются сроки, в которые посредник обязан отчитаться перед поставщиком.
Суть схемы в том, что вместо договора купли-продажи, заключаемого напрямую с покупателем, подписывается договор комиссии и уже в него включаются все нужные условия сделки.
Риски. Налоговые органы могут доначислить продавцу налоги, руководствуясь главой 14.4 Налогового кодекса (напомню, что эта глава посвящена контролю сделок со стороны налоговиков, речь в ней идет, в частности, о сделках между взаимозависимыми лицами).
